2-7. 거래시기

거래시기는 일반적으로 재화의 인도시점·용역의 제공 완료시점을 기준으로 하고 있으나, 특수한 경우의 거래에 대하여 세법에 여러 가지 예외규정을 명시적으로 규정하고 있다.

거래시기에 따라 세금계산서의 작성일자, 부가가치세 신고 귀속, 과세기간 등이 결정되므로, 재화·용역의 공급에 대한 거래시기를 잘못 판단하면 가산세의 부과, 매입세액의 불공제 등 중대한 불이익을 받는다.

 

1. 일반적인 공급시기

 

(1) 재화

• 이동이 필요한 경우 : 인도되는 때
• 이동이 필요하지 않은 경우 : 이용 가능하게 되는 때
• 기타 : 공급이 확정되는 때

 

(2) 용역  

• 역무가 제공이 완료되거나 재화, 시설물, 권리가 사용되는 때

 

(3) 공급시기의 특례

• 공급시기 이전에 대가의 전부 또는 일부를 받고 그 받은 대가에 대하여 세금계산서 또는 영수증 (소비자 상대업종)을 교부하는 경우에는 그 교부하는 때
• 폐업일 전에 공급한 재화, 용역의 공급시기가 폐업일 이후 도래하는 경우 그 폐업일.

 

2. 거래 형태별 공급시기

 

(1) 장기할부판매

 

대가의 각 부분을 받기로 한 때가 공급시기이다. 

그러므로 약정된 날에 실제로 받았는지와 관계없이 계약서상 대가의 각 부분을 받기로 한 날이 공급시기가 됨에 유의하여야 한다.

 

실무적으로는 인도시점에 세금계산서를 교부하고 매출을 신고하고 있으며, 할부판매의 경우 세법상의 공급시기가 도래하기 전 발급한 세금계산서는 법 제17조 제4항 규정에 의하여 이때를 공급시기로 본다.

 

장기할부판매의 요건 (재화·용역 공통 적용․ 소득세·법인세의 수입시기에서도 적용)

- 2회 이상 분할하여 대가를 받는 것. (계약금 외의 금액을 분할하여 지급) - 당해 재화의 인도일 또는 용역제공의 완료일의 다음 날부터 최종할부금 지급기일까지 기간이 1년 이상인 것.

 

세목별 장기할부 판매의 적용
부가가치세	단기할부 : 인도기준 장기할부 : 대가의 각 부분을 받기로 한 때
소득세, 법인세	인도일 또는 대가의 각 부분을 받기로 한 때
양도소득세	이전등기접수일, 인도일, 사용수익일 중 빠른 날

 

■예약매출( 상가분양 등 )이 장기할부판매에 해당되는지

장기할부판매란 재화는 인도일로부터, 용역의 경우 완료일로부터 최종할부금 지급일이 1년 이상인 경우가 해당되므로 예약매출(상가, 아파트 분양계약)은 인도되지 않은 재화이므로 준공 전 및 완료 전 대가의 수령에 대하여는 장기할부판매가 적용되지 않고 중간지급조건부공급에 해당된다.

그러나 아파트 등의 인도(입주)후 대금의 수령에 대하여는 장기할부 판매가 적용된다.

 

■아파트 분양에서 선 입주후 대금의 수령시 공급시기

사업자가 계약금과 1차중도금을 지급받은 후 아파트를 인도하고 나머지 중도금과 잔금을 약정에 따라 3년에 걸쳐 분할하여 지급받기로 한 경우, 당해 아파트의 계약금과 1차중도금의 공급시기는 재화가 이용가능한 때가 되는 것이며, 나머지 중도금과 잔금의 공급시기는 시행령 제21조제1항제2호 (장기할부판매)의 규정에 따라 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 되는 것임. ( 부가 -875, 2009.06.25)

 

 

(2) 반환 조건부, 동의조건부 기타 조건부 판매

 

반환 조건부, 동의조건부 기타 조건부 판매의 경우에는 그 조건이 성취되거나 기한이 경과되어 판매가 확정되는 때

반환조건부	재화를 인도 후 거래상대방이 사용해보거나 실제 제품을 본 후 일정기간 반환하지 아니하면 구입한 것으로 보는 경우로서 시용판매, 시제품판매가 해당됨.
동의조건부	재화를 인도 후 거래상대방이 구매동의를 하는 경우에만 구입하는 것으로 보는 조건의 거래. 주로 대기업 등에 납품후 검수 판매 또는 시용품판매가 해당됨.
기한부판매	재화를 인도 후 일정기한까지 반환하지 아니하거나, 매입거절의 의사표시가 없으면 그 기한이 경과한 때 구입한 것으로 보는 판매

 

 

(3) 완성도기준지급, 중간지급조건부, 계속적 공급

 

완성도기준지급, 중간지급조건부, 계속적 공급으로 재화·용역을 공급하거나 전력 기타공급단위를 구획할 수 없는 재화·용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 공급시기이다.

건축도급공사시 기성고에 따른 대금의 지급이 완성도기준지급의 대표적인 경우이며 이때는 기성고가 확인되어 대금의 지급을 청구하는 때가 공급시기이다.

완성도기준지급 - 재화의 제작기간이 장기간을 요하여 그 진행도 및 완성도를 확인하여 진행비율만큼 대가를 지급하는 것을 말한다. 완성도의 측정은 진행 중에만( 즉, 시작부터 완성 사이에서만 ) 이루어지므로 재화의 공급완료 후에는 완성도기준지급이 없다. 따라서 건설공사 등의 경우 완성일 이후 대가의 지급약정인 경우에도 장기할부판매가 아닌 경우에는 공급시기가 완성일을 초과할 수는 없다

중간지급조건부 1. 계약금을 받기로 한 날의 다음 날부터 재화를 인도하는 날 또는 재화의 이용이 가능하게 하는 날, 용역의 제공을 완료하는 날까지의 기간이 6개월 이상인 경우로서 그 기간 이내에 계약금 외의 대가를 분할하여 받는 경우(즉 계약금·중도금·잔금의 3부분 이상으로 나누어지고 계약일부터 잔금일 또는 인도일까지의 기간이 6개월 이상이면 해당한다.) 2. 「국고금 관리법」 제26조에 따라 경비를 미리 지급받는 경우 3. 「지방재정법」 제73조에 따라 선금급을 지급받는 경우 ※계약금이란 공급대가의 일부로 충당되거나 상계될 것을 예정하고 지급하는 금액을 말하므로 공급대상물이 확정되지 않고 계약내용이 확정되지 않은 상태에서 지급하는 선급금·청약금·선금 등은 계약금으로 볼 수 없다. ※재화나 용역의 공급완료시점과 잔금시점에 일치하지 않는 경우 공급완료시점을 기준으로 6개월 이상을 판단한다.

 

■ 중간지급조건부의 계약 변경시(기본통칙 15-28-4)

• 당초계약의 지급일자 변경 : 변경내용에 따라 대가의 각 부분을 받기로 한 때
• 계약금 이외의 대가를 일시에 지급 : 당초계약을 변경하여 계약금 외의 대가를 일시에 지급하는 경우 재화의 인도, 용역의 제공이 완료된 때. 즉, 중간지급조건부 판매를 적용하지 않는다.
• 지급기간 중에 재화를 인도한 경우: 중간지급조건부로 재화를 공급하기로 하였으나 지급기간 중에 거래상대방에게 재화를 인도하는 경우 나머지 중도금 및 잔금의 공급시기는 해당 재화를 인도한 때로 한다.

 

■ 당초 중간지급조건부가 아니었으나 변경된 계약이 중간지급조건부에 해당시.

• 당초 재화의 공급계약이 중간지급조건부에 해당하지 아니하여 계약금 지급시 세금계산서를 교부하지 아니하였으나, 당사자간에 계약조건을 변경하여 중간지급조건부계약으로 변경된 경우, 계약변경 이전에 이미 지급한 계약금은 변경계약일을, 변경계약일 이후에는 변경된 계약에 의하여 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 각각 공급시기로 하여 세금계산서를 교부하는 것임.
  ( 서면3팀-1009, 2005. 7․ 1. )
• 그러나 당초 중간지급조건부가 아닌 일반적인 재화의 공급이었으나 계약변경 없이 계약금을 지급하기로 한 날부터 잔금지급하기로 한 날까지 6개월 이상인 경우에는 중간지급조건부가 아닌 일반적인 재화의 공급이므로 재화의 이용이 가능하게 되는 때가 공급시기임.
  ( 인터넷 상담 2006. 8. 21.)

 

■ 중간지급조건부계약의 잔금에 대한 공급시기

-중간지급조건부계약에 따라 부동산을 공급하는 경우 잔금약정일까지 잔금이 청산되지 아니하여 소유권이전등기가 되지 아니하고 해당 부동산의 사용·수익이 불가능한 경우 잔금의 공급시기는 입주증 교부, 소유권이전등기 등에 따라 해당 부동산의 이용이 사실상 가능하게 되는 날이 된다.  ( 통칙 15-28-5)

 

-이 사건 상가의 분양거래는 중간지급조건부로 재화를 공급하는 경우에 해당하므로 계약금 외의 대가의 경우 각 부분을 받기로 한 때를 재화의 공급시기로 볼 수 있다 할 것이나, 잔금의 경우 잔금청산을 통해 입주증 교부, 소유권이전등기 등을 하는 등 공급받은 재화를 실제로 이용가능하게 되는 때가 재화의 공급시기이다.

( 기획재정부 부가가치세제과-191, 2017.4.6. ) ( 조심2020부8690 2021.06.25. ).

☞주의:중간지급조건부매매계약의 경우 잔금의 공급시기 는종전의 해석이나 규정을 보면 계약금, 중도금의 경우와 마찬가지로 잔금지급약정일 ( 예:입주지정일 등 )로 보이나 위의 통칙, 심판례등에 의하면 재화의 실제 이용가능하게 되는 때를 공급시기로 보고 있으므로 계약서상 잔금지급 약정일에 관계없이 잔금청산일, 실제입주일, 소유권이전등기접수일 중 빠른날을 공급시기로 보아야 할 것입니다.

■ 부가 1265.2-1380,1983.07.12

신축주택을 중간지급조건부로 공급하는 경우 계약서상에 잔금지급일자를 명시하지 아니하고 막연히 “입주시”라고 표시하였을 때 잔금부분에 대한 공급시기는 다음과 같음. 가. 입주통보에 의한 입주지정일 또는 입주기간 종료일 이전에 잔금을 청산하는 때는 잔금을청산한 때. 나. 입주통보에 의한 입주지정일 또는 입주기간 종료일까지 잔금을 청산하지 아니하고 사실상 입주를 하지 아니한 때는 입주지정일 또는 입주기간이 종료하는 때. 다. 입주통보에 의한 입주지정일 또는 입주기간 종료일까지 잔금을 청산하지 아니하고 입주 하는 경우는 입주하는 때. ☞이 규정은 결국 잔금청산일, 실제 입주일, 등기접수일 중 빠른 날을 말하는 것으로 보입니다.

 

■ 중간지급조건부에 해당되나 잔금 때 전체금액을 합하여 세금계산서를 발행한 경우

총합계로 교부받은 세금계산서이더라도 계약금과 중도금에 대하여는 공급시기가 사실과 다른 세금계산서이므로 매입세액공제받을 수 없는 것이나, 잔금부분에 대해서는 사실과 다른 세금계산서라 볼 수 없으므로 동 잔금에 해당되는 매입세액은 공제받을 수 있음(19994.11.21)

 

■ 중간지급조건부 공급에서 잔금지급 이전에 건물의 이용이 가능한 경우

중간지급조건부로 건물을 공급하기로 계약하고 잔금지급 이전에 이용이 가능한 경우, 잔금의 공급시기는 당해 건물이 이용가능( 소유권이전등기, 실질적인 이용이 가능한 때)하게 되는 때임.

(부가46015-2364 1994․ 11, 21.)

 

■ 계약조건을 변경하지 않고 수시로 대금을 지급 받는 경우

당초의 계약에 재화가 인도되는 때 그 대가를 지급받기로 했으나, 계약조건을 중간지급조건부로 변경하지 아니하고 공급자가 공급받는자로부터 대가의 일부를 수시로 지급받는 경우에는 중간지급 조건부의 재화공급에 해당되지 않음 ( 1978. 4. 12 )

 

■ 중간지급조건부로 건설용역을 공급할 때 지급일 전에 차감받는 금액

사업자가 중간지급조건부로 건설용역을 공급함에 있어서, 계약당사자간의 사전약정에 의하여 공사대금을 계약서상의 지급일 이전에 지급하여 일정액을 차감받은 금액은 부가가치세법 제13조 제2항 제1호의 규정에 의한 에누리액에 해당하여 부가가치세과세표준에서 공제되는 것이다. (1991.09.16 )

 

■ 준공일 이후 지급받는 잔금의 공급시기

완성도지급조건 또는 중간지급조건부에 의해 건설용역을 제공하고 당사자의 약정에 의해 준공검사일 이후에 잔금을 받기로 한 경우 당해 잔금에 대한 공급시기는 건설용역의 제공이 완료되는 때인 것이며, 이 경우 건설용역의 제공이 완료되는 때라 함은 약정에 의하여 역무의 제공이 완료되는 때를 알 수 있는 경우에는 그 역무의 제공이 완료되는 때인 것이나, 역무제공 완료에 대한 구체적인 약정이 없어 객관적으로 그 사실을 알 수 없는 경우에는 당해 건설공사의 완공 후 준공검사가 완료되는 때임

 

 

(4) 계약금을 2회 분할하여 지급하기로 한 경우, 2회의 계약금을 계약금 외의 대가로 보아 중간지급조건부거래로 판단할 수 있는지?

 

계약금을 2회에 분할하여 지급하기로 부동산공급계약을 체결한 경우, 계약금 1회분과 2회분의 합계액이 계약체결의 증거금으로서의 중약금, 해약금, 계약불이행시 위약금의 성격을 보유하고 있을 때는 중간지급조건부 여부를 판정함에 있어서 2회분 계약금을 계약금 외의 대가로 볼 수 없는 것이나 이에 해당하는지는 구체적인 거래관계를 확인하여 판단할 사항임 

(서면인터넷 방문상담-418 2008.02.26.)

 

 

(5) 재화의 간주공급인 경우

 

자가공급, 개인적인 공급, 사업상증여의 경우에는 재화가 사용 또는 소비되는 때.

직매장공급인 경우에는 재화가 직매장에 인도되는 때.

 

 

(6) 폐업시잔존재화

 

폐업시잔존재화의 공급시기는 폐업하는 때로 하며, 사업개시 전에 폐업을 하는 경우 사실상 사업을 개시하지 아니하게 되는 날을 공급시기로 한다.

 

■ 잔금수령 전에 부동산임대업을 폐지하면 폐업시잔존재화에 해당하는지?

재화 양도의 원인이 되는 행위, 즉 그 공급의 상대방, 시기, 가액을 확정할 수 있는 계약 등 법률상의 원인이 폐업 전에 발생한 경우에는 위 규정에 따라 공급시기가 정해지는 시기가 폐업일 이후에 도래하더라도 ‘폐업 전에 공급한’ 경우에 해당한다고 보아야 한다.

(대법원 2006.1.13. 선고 200510453 조심20207995 2020.12.29.)

 

 

(7) 수출재화의 경우

• 일반적인 수출은 수출하는 재화의 선적일(기적일)
• 원양어업은 수출하는 재화의 공급가액이 확정되는 때
• 위탁가공방식 또는 외국인도 수출은 외국에서 당해 재화가 인도되는 때

 

(8) 보세구역에서 수입하는 재화

 

보세구역 내의 사업자가 보세구역 이외의 국내에 재화를 공급하는 경우에 당해 재화가 수입재화에 해당하는 때에는 수입신고 수리일

 

 

(9) 위탁판매 또는 대리인에 의한 공급

 

수탁자 또는 대리인의 공급을 기준으로 하여 위의 개별적인 공급시기를 적용한다.

다만, 위탁자나 본인이 불분명한 경우에는 위탁자와 수탁자 또는 본인과 대리인 사이에도 공급이 이루어진 것으로 본다.

 

 

(10) 시설대여 ( 리스 )의 경우 공급시기

 

납세의무 있는 사업자가 시설대여업육성법에 의하여 인가받은 시설대여회사로부터 시설 등을 공급자 또는 세관장으로부터 직접 인도받는 경우에는 당해 사업자가 공급자로부터 재화를 직접 공급받거나 외국으로부터 재화를 직접 수입한 것으로 보아 위의 개별적인 공급시기를 적용한다.

즉, 리스회사는 운용·금융리스를 불문하고 공급자가 아니다.

 

 

(11) 지급일을 명시하지 아니한 건설공사의 공급시기

 

완성도에 따라 기성고 대금을 지급하기로 하였으나 그 지급일이 명시되지 아니한 건설공사는 공사 기성고가 결정되어 그 대금을 지급받을 수 있는 날을 공급시기로 본다.

 

 

(12) 건설용역(건축도급공사) 공급시기

 

■ 공사기간만 명시되어 있고 지급시기가 정하여지지 아니한 건설공사

준공검사가 완료된 때를 용역의 공급시기로 본다.

그러나 준공검사 이후에도 계속 용역의 공급이 이루어진 경우 사실상 공사의 완료일을 공급시기로 본다. 따라서 건설공사의 경우 완공일이 용역의 최종 공급일에 해당되므로 장기할부판매가 아니라면 완공일 이후 공사의 대금을 지급하기로 약정하였더라도 완공일이 공급시기에 해당한다.

 

■ 완성도기준(기성고에 따라서 대가를 지급하기로 한때) 경우

-기성고를 확인하고 대가의 각부분을 지급하기로 때가 공급시기에 해당하며, 그러나 완성도기준지급조건부라 하더라도 공사완공일 이후에는 완성도기준지급조건부 거래가 아니므로 공사완공일이 공급시기에 해당한다.

 

-공사계약서상 ‘기성고확인일로부터 10일 이내 지급하기로 한다’라는 계약조건이면 기성고확인일로부터 10일이 공급시기에 해당한다. 즉 기성고확인일이 4.30.이면 5.10.일이 공급시기(세금계산서 작성일)이고 만약 그 이전에 실지 대금이 지급되었다면 그 실지 지급일이 공급시기가 된다 

(서면3팀-944 2006. 5. 24)

 

-기성부분에 대한 공급시기는 기성청구 후 대가의 지급이 확정되어 그 대가를 실제로 받은 날이 되지만, 기성부분에 대한 대가를 기성고 확정일로부터 약정된 날까지 지급받지 못한 때에는 그 약정일의 종료일이 된다. ( 집행기준 16-29-1 )

 

■ 그러나 다음의 경우에는 완성도기준지급으로 보지 않는다.

• 받기로 한 금액이나 지급일자 등이 구체적으로 명시하지 아니한 경우
• 기성금 지급은 월 1회로 하고 있으나 그 지급기일을 명시하지 아니한 경우.
• 기성부분 확인 절차 등을 명시하고 있으나 기성고를 확인하지 않아 기성고 금액이 확정되지 아니한 경우
  (국심2003중1431 2003. 7.4, 국심 2004401 2004.5.17.) (심사부가 2003-3157:2004.05.17)

 

■ 장기할부판매의 경우

용역의 공급도 장기할부판매가 적용되며 용역의 경우 인도일이 없으므로, 완공일 또는 용역제공의 완료일로부터 최종부불금의 지급이 1년 이상이면, 장기할부판매에 해당하여 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 공급시기임.

 

※ 건설공사의 경우 공사기간 중에는 중간지급조건부 또는 완성도기준공급에 해당하고 공사완료 후에는 장기할부판매가 적용되는 혼합의 거래형태가 가능함.

(46015-11811 2003.11.19)

 

※ 계약금만 지급받고 소유권을 이전한 후 소유권이전일 다음날부터 중도금·잔금을 1년 이상에 걸쳐 지급받는 경우 공급시기 예:미분양아파트의 분양

부동산을 양도하면서 대가를 계약금·중도금·잔금을 1년 이상으로 분할하여 받기로 하고 계약금만 지급받고 매수인에게 소유권이전등기 한 경우 공급시기는 시행령제21조 제1항 제2호에 따라 장기할부판매에 해당하므로 대가의 각 부분을 받기로 하는 때임

( 법규부가 2012-261:2012.07.05 )

☞그러나 장기할부판매의 경우 법 제17조 제4항의 규정에 의하여 인도시점에 세금계산서를 先發行도 가능한 것으로 보입니다.

 

■ 선급금의 경우

• 선급금이 계약금의 성격일 경우 계약금의 일부로 포함하여 공급시기를 결정하며, 선급금이 선급공사대금에 해당되는 경우에는 기성대금에 충당하는 때를 공급시기로 보아야 한다.
• 선급공사대금이 되기 위해서는 하도급계약서에 선급금으로 표시되어있어야 하고, 하도급계약서 본문에 선금에 대한 정산규정이 있어야 하며, 계약이 해약되면 계약금을 교부한 자는 이를 포기하고 수령자는 배액을 상환한다는 약정이 있어야 한다
  (국심950569 1992. 10. 13)
• 공사도급계약에서 지급되는 선금은 자금사정이 좋지 않은 수급인으로 하여금 자재확보, 노임 지급 등에 어려움이 없이 공사를 원활하게 진행할 수 있도록 도급인이 수급인에게 미리 지급하여 주는 선급공사 대금임

 

(13) 부동산임대업

 

■ 간주임대료 및 선불 또는 후불로 받는 임대료 ( 해석편람 9-8-4 )

부동산임대에 대한 간주임대료 및 선불 또는 후불로 받는 임대료의 과세표준은, 당해 금액을 계약기간의 월수로 나누고, 각 과세기간에 해당하는 금액으로 산정한다.

이 경우 공급시기는 예정신고 기간 또는 과세기간의 종료일이다.

사례1 2024. 1. 20일 수령한 전세보증금 100,000,000원에 대한 2015년 과세기간별 공급가액 및 공급시기 - 1기예정 100,000,000×3.5%× 72일 / 365= 690,410 (초일 산입) - 1기확정 100,000,000×3.5%× 91일 / 365= 872,602

사례2 2024년 1년치 월세 선금을 1,800,000원 수령한 경우 - 1기예정 1,800,000 / 12개월 × 3개월 = 450,000원 - 1기확정 1,800,000 / 12개월 × 3개월 = 450,000원

 

■ 사업실적에 따라 받는 임대료

부동산임대료를 임차자의 각 반기별 사업실적에 따라 확정하는 경우 임대료가 확정되는 당해 반기 말일 ( 매년 6. 30, 12. 31 )이 공급시기이다. ( 해석편람 9-7-8 )

 

 

(14) 다음 용역을 둘 이상의 과세기간에 걸쳐 계속적으로 제공하고 그 대가를 선불로 받는 경우

 

예정신고기간 또는 과세기간의 종료일 (시행령 제29조 제2항 제3호)

☞과세표준계산 : 선불대금 × 과세기간의 월수 ÷ 계약기간의 월수

• 헬스클럽장 등 스포츠센터를 운영하는 사업자가 연회비를 미리 받고 회원들에게 시설을이용하게 하는 것
• 사업자가 다른 사업자와 상표권 사용계약을 할 때 사용대가 전액을 일시불로 받고 상표권을 사용하게 하는 것
• 「노인복지법」에 따른 노인복지시설(유료인 경우에만 해당한다.)을 설치·운영하는 사업자가 그 시설을 분양받은 자로부터 입주 후 수영장·헬스클럽장 등을 이용하는 대가를 입주 전에 미리 받고 시설내 수영장·헬스클럽장 등을 이용하게 하는 것 등 이와 유사한 용역

 

■ 장기용역제공에 대한 선불이용료를 신용카드로 지급받은 경우의 공급시기

사업자가 장기간 용역제공에 대한 대가를 일시불로 지급받고 신용카드매출전표를 발급한 경우에는 신용카드매출전표를 발급한 때가 용역의 공급시기임.

( 법규부가 2011-268, 2011.07.29)

☞헬스클럽 등에서 1년치 대가를 신용카드로 결제받았을 경우 원래 과세기간별로 안분하여야 하나 신용카드로 결제하면 결제한 때를 공급시기로 보겠다는 뜻입니다.

 

 

3. 재화·용역의 공급시기 특례(법 제17조)

 

재화·용역의 공급시기가 되기 전에 대가의 전부 또는 일부를 받고, 그 받은 대가에 대하여 세금계산서 또는 영수증을 발급하면 그 세금계산서 등을 발급하는 때를 각각 그 재화·용역의 공급시기로 본다.

또 아래의 경우는 대가를 받기 전이라도 정당한 先發行세금계산서로 본다.

선발행 세금계산서

- 사업자가 재화·용역의 공급시기가 되기 전에 세금계산서를 발급하고 그 세금계산서 발급일부터 7일 이내에 대가를 받으면 해당 세금계산서를 발급한 때를 재화·용역의 공급시기로 본다 - 대가를 지급하는 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 사업자가 그 재화·용역의 공급시기가 되기 전에 세금계산서를 발급하고 그 세금계산서 발급일부터 7일이 지난 후 대가를 받더라도 해당 세금계산서를 발급한 때를 재화·용역의 공급시기로 본다. 1. 거래 당사자 간의 계약서·약정서 등에 대금 청구시기(세금계산서 발급일)와 지급시기를 따로 적고, 대금 청구시기와 지급시기 사이의 기간이 30일 이내인 경우 2. 세금계산서 발급일이 속하는 과세기간( 조기환급받은 경우에는 세금계산서 발급일부터 30일 이내)에 재화·용역의 공급시기가 도래할 것

 

■ 선발행 세금계산서 해설

• 과세기간에 관계없이 세금계산서 발급일로부터 7일 이내에 대가를 받은 경우
  • 사례 : 공급시기는 아직 도래하지 않았으나 세금계산서 발급일 2020. 6. 30.하고 대가를 2020. 7. 7. 까지 받은 경우 적법한 선발행 세금계산서이다.
• 과세기간에 관계없이 거래 당사자 간의 계약서·약정서 등에 대금 청구시기(발급일)와 지급시기를 따로 적고, 대금 청구시기와 지급시기 사이의 기간이 30일 이내인 경우
  • 사례 : 공급시기 아직 도래하지 않았으나 계약서에 청구시기와 지급시기가 정해져 있는 경우 2020.6.1.에 세금계산서 발급하고 2020.7.1.까지 대가를 받거나, 2020.12.1.에 세금계산서 발급하고 2020.12.31까지 대가를 받으면 적법한 선발행이다.
• 세금계산서 선발급(조기환급받은 경우에는 발급일부터 30일 이내)하고 동일 과세기간 내에  공급시기가 도래하는 경우
  • 사례 : 건물 신축용역에 대하여 2020.5.31. 준공되면 이때가 건설용역의 공급시기이지만, 2020.1.25․ 세금계산서 발급하고 대가를 2020. 6. 30까지 받은 경우 적법한 선발행이다.
    ☞동일과세기간이 아닌 6개월내 선발행 세금계산서는 매입세액이 공제되나, 매출자 1%, 매입자 0.5%의 가산세가 부과된다.
• 대가지급과 관계없이 적법한 선발급세금계산서 ( 법 제17조 제4항 )
  사업자가 할부로 재화 또는 용역을 공급하는 대통령령으로 정하는 경우 등으로서 일반적인 공급시기가 되기 전에 제32조에 따른 세금계산서 또는 제36조에 따른 영수증을 발급하는 경우에는 대가의 지급시기와 관계없이 그 발급한 때를 각각 그 재화 또는 용역의 공급시기로 본다.
• 장기할부판매로 재화를공급하거나장기할부조건부로용역을 공급하는경우
• 전력이나 그 밖에 공급단위를 구획할 수 없는 재화를 계속적으로 공급하는 경우
• 공급단위를구획할 수 없는용역을 계속적으로 공급하는경우
• 외국항행용역을 공급하는 경우로서 선하증권에 따라 거래사실이 확인되는경우(2024.2월 이후 공급분부터 적용하며 용역의 공급시기가 선하증권 발행일부터 90일 이내인 경우로 한정)
  • 대가란?
    • 세금계산서를 선발행할 수 있는 대가에는 현금, 수표, 어음, 채무승계금액이 모두 포함된다
       (서면3팀-2185 2005-12-01 )
  • 지급한 대가는 부가가치세를 포함한 금액을 말하는지?
    • 부가가치세를 제외한 거래대금의 전부를 지급하였다면 이는 대가의 일부를 받지 않고 발행된 세금계산서로 볼 수 없다.
      (심사부가2006-163 2006. 8. 21)
  • 대가의 지급시점에 선발행 세금계산서를 발행해야 하는지?
    • 사업자가 공급시기 이전에 대가의 일부를 지급하고 그 지급시기가 속하는 과세기간 또는 그 이후의 과세기간에 기지급된 대가에 대하여 세금계산서를 교부한 경우 즉, 대가의 지급시기와 그 이후 세금계산서 교부한 과세기간이 다르더라도 세금계산서 교부가 이루어진 시기를 공급시기로 보아 매입세액공제를 할 수 있음. ( 심사부가2013-9, 2013.04.23.)
      사례: 현재 재화·용역의 공급시기가 도래하지 않았더라도 2008.1기 중에 지급된 금액과 2008.2기 중에 지급된 금액을 모두를 합하여 2009년1월에 세금계산서를 선발행할 수 있다는 뜻입니다.
      (재경부 부가세제과-634, 2007.9.3.)
  • 공급시기 도래 전 선발행세금계산서의 매입세액공제
    • 사업자가 공급시기가 도래하기 전에 대가의 지급을 하지 않고 선발행세금계산서를 교부받은 경우 원칙적으로 사실과 다른 세금계산서로 매입세액공제가 되지 아니한다.
    • 다만 공급시가가 도래한 시점에 다시 세금계산서를 적법하게 교부받은 경우에는 매입세액공제가 가능하다. 이 경우 선발행세금계산서 교부시기와 공급시기가 동일과세 기간이건 다른 과세기간이건 상관이 없다. ( 재경부 소비36 2006. 1․ 11 )
  • 선발행세금계산서를 경정한 후 해당 공급시기에 발행한 매입자발행 세금계산서의 매입세액은 공제 가능
    • 재화의 공급시기가 도래하기 전에 대가의 지급없이 세금계산서를 발급(선발행세금계산서)받아 부가가치세 환급신청을 한 사업자가 관할세무서장으로부터 매입세액불공제 처분을 받은 후, 해당 재화의 공급시기로부터 3개월 이내에 관할세무서장에게 거래사실 확인신청을 하고 승인을 받아 세금계산서를 발행(이하 "매입자발행세금계산서")한 경우 해당 매입자발행세금계산서의 매입세액은 매출세액에서 공제할 수 있는 것임(법규 -208 : 2013.02.26. )

 

 

■ 선발행세금 계산서 공급시기 (발급일자 =공급일자)

거래형태	공급 시기(선발행 세금계산서 가능 )
- 중간지급, 완성도기준 아닌 공사도급으로서 준공예정일자(공급시기) 2023. 7. 20. - 계약금 지급일자 2021.10.5.   5,000,000원 - 자재대 지급일자 2022.7.31․ 10,000,000원	- 원칙적으로 준공일자가 공급시기이며, 예외적으로 대가의 지급부분에 대해 세금계산서를 발급할 수 있다. - 2021.10.5. 및 2022.7.31.에 각각 발급할 수 있고 당시 발급하지 않았다면 이후 합한 금액 15,000,000원에 대해서 준공일 이전까지 발급할 수 있다. (과세기간 상관없음)
-제품인도 예정일: 2023.7.31. -대가 수령일자: 2024.1.31. -선발행 가능일: 2023.7.1~ 2023.12.31.까지	- 원칙적으로 제품인도일이 공급시기이며, 예외적으로 대가수령일 7일 이전에는 과세기간에 상관없이 세금계산서 선발급할 수 있다
- 계약서상 청구일자: 2023.12.20. - 계약서상 지급일자: 2024.1.19. - 선발행 발급일자: 2023.12.20.( 청구함으로 발행)	- 계약서상 대금 청구시기와 지급시기를 따로 적고 청구시기와 지급시기가 30일 이내인 경우, 청구할 때 공급받는 자에게 세금계산서를 선발급하여 청구할 수 있다(과세기간 상관 없음)
- 공급일자: 2024.6.30. - 대금지급: 2024.7.31. - 선발행 발급일자: 2023.12.31.	-공급일자가 세금계산서 발급일부터 6개월 이내 도래하였지만 동일과세기간이 아니므로 적법한 선발급아니다. 그러나 매입세액공제는 가능하다  (매출자 가산세 1%. 매입자 가산세 0.5%)
- 공급일자: 2024.7.31. - 대금지급: 2024.7.31. - 선발행 발급일자: 2023.12.31.	-공급일자가 세금계산서 발급일부터 6개월 이후 도래하므로 적법한 선발급아니다. 따라서 매입 세액공제 받을 수 없다. 다만 공급자는 공급일자 이전에는 선발급 취소하고 공급일자에 적법한 세금계산서 발급 할 수 있다.

 

■부동산과 공급시기

구분	대급 지급 조건	공급시기
중간지급조건부	계약금·중도금·잔금의 3부분이상이고 계약금과 잔금이 6개월 이상	대가의 각 부분을 받기로 한때
장기할부판매	계약금, 잔금 등으로 2회 이상 대가를 분할하고 인도일로부터 잔금이 1년 이상인 때	대가의 각 부분을 받기로 한 때, 또는 인도하고 세금계산서 발행한 때
일반 거래	중간지급조건부·장기할부판매가아닌 일반적인 거래	잔금지급일,소유권이전등기일, 입주일 중 가장 빠른 날

 

▶ 부동산의 경우 재화의 이동이 필요하지 아니하므로, 이용이 가능한 때가 공급시기이며, 이 경 우 이용이 가능하게 되는 때라 함은 원칙적으로 소유권이전등기일을 말하는 것이나, 특약에 의하여 잔금지급 전까지 사용·수익을 제한하고 있는 경우에는 실지로 사용·수익하는 때를 공급시기로 보고 있다(소비46015-259 2000.8.19 )

 

▶ 부동산등기가 특별한 사유에 의하여 실지 사용·수익일보다 먼저 이루어진 경우 예를 들면 등기가 이전되었으나 잔금이 지급되지 않았고, 실제 사용수익이 잔금지급 이전에 금지되어 있다면 잔금지급 약정일을 공급시기로 보아야 할 것임 

(국심2004중1629 2004. 10 .7)

 

▶ 당사자 간의 특약에 의하여 당해 부동산에 대한 잔금지급 및 소유권이전등기 이전에 실제로 명도하여 사용·수익하는 경우 실제 사용·수익이 가능한 날을 공급시기로 보는 것임.

(제도46015-12252, 2001. 7. 제도46015-11929, 2001. 7. 6)

 

▶ 상가를 분양하고 계약금만 수령한 상태에서 등기이전 없이 사업자가 사용하고 있는 경우 재화의 공급으로 볼 수 없다.

(대법원2001두2386 2002. 9. 24)

 

■대물변제의 공급시기

부동산매매업 및 입대업을 영위하는 사업자가 당해 사업과 관련된 건물신축 건설용역을 제공받고, 그 대가를 신축건물의 준공일 후 60일까지 신축건물이 판매되면 현금으로 지급하고, 준공 후 60일까지 판매되지 않으면 신축건물의 일부 소유권을 이전등기하기로 약정한 경우(대물변제)에 당해 대물변제로 양도되는 건물의 공급시기는 부가가치세법 제9조 제1항 제2호의 규정에 의하여 당해 건물의 이용이 가능하게 되는 때(등기접수일 등)로 하는 것임.

( 서삼 46015-10881, 2001.12.14)

 

■법원판결에 의하여 대가가 확정되는 경우 용역의 공급시기 등

부동산임대용역의 공급시기는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 되는 것이나, 부동산임대업자가 임차인과 임대료에 대한 다툼이 있어 해당 임대료 상당액이 법원의 판결에 의하여 확정되는 경우에는 해당 임대용역의 공급시기는 법원의 판결에 의하여 해당 대가가 확정되는 때가 되는 것임

( 사전법령해석부가2017-389 법령해석-1643 2017.06.29.)

 

■ 재화,용역 공급시기 이후 판결에 의한 세금계산서 발급시 주의사항
공사대행계약”에 따라 용역 대가가 정해진 상태에서 쟁점용역의 공급이 완료되었으나 공사잔대금에 대한 정산과 관련한 분쟁으로 법원의 확정판결을 받은 경우 쟁점용역의 공급시기가 속하는 과세기간의 확정신고기한 다음 날부터 1년이 지난 후 세금계산서를 발급받은 때에는 해당 세금계산서상 매입세액은 매출세액에서 공제할 수 없는 것입니다.
(  법령해석부가-0785,   2023.12.22.)

 

※ 각종 사례

폐업일 이전에 매매계약을 체결한 경우 폐업일을 공급시기로 본다 (재소비-136 2003.11.4) - 부동산임대업을 영위하던 중 임대사업에 공하던 건물을 매각하는 계약을 체결 후 계약금, 중도금을 받고 잔금을 받지 않은 상태에서 폐업하는 경우 당해 건물의 공급시기는 시행령 제21조 1항에 의하여 폐업일을 공급시기로 본다.

소송으로 인하여 임대료가 확정되지 않은 경우 (서삼460145-10313 2003.2. 20) - 부동산임대업을 영위하는 사업자가 임차인과 임대료에 다툼이 있어 그 임대료 상당액이 법원의 판결에 의하여 확정되는 경우에는 그 거래시기는 법원의 판결에 의하여 확정되는 때임.

구매약관에 따른 구매확정기-한내 신용카드 결제하는 온라인판매의 재화의 공급시기(법규부가2022-1407 2022.06.28) -사업자가 다른 온라인쇼핑몰을 통하여 고객에게 재화를 공급하는 경우로서 신용카드 선결재 되었다 하더라도 해당 쇼핑몰의 개별 약관에 따라 동의조건이나 기한을 약정한 경우에는 해당 조건의 성취나 기한(대개 7일)이 지나 판매가 확정되는 때가 공급시기가 되는 것임

선발행 세금계산서의 발행이 가능한 대가의 범위 (서면3팀-2185:2005.12.01) 부가가치세법 제9조 제3항 규정의 "그 받은 대가"에는 현금 이외에 수표, 어음 등이 포함되는 것이나, 귀 문의의 개인간 약속어음이 어음에 해당하는지는 어음법상의 관련규정에 의하는 것임.

현물출자 재화의 공급시기(법인설립. 공동사업용 재화의 공급) (해석편람 9-5-2) 사업자가 재화를 법인에 현물출자하는 경우 현물출자로서 이행이 완료되는 때를 그 공급시기로 본다. 이때 이행이 완료되는 때라 함은 상법 제295조 제2항의 규정에 의하여 출자의 목적물인 재산을 인도하는 때이며 등기·등록 등을 요할 경우 이에 관한 서류를 완비하여 교부하는 때를 말한다.

자동차수리 용역의 공급시기 (부가22640-632 89.5.8) - 차량정비사업자가 자동차 수리용역을 제공하는 경우 그 공급시기는 수리용역의 제공이 완료되는 때로 하는 것이나 수리용역에 대한 대가가 확정되지 아니한 경우 용역의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때로 한다. - 보험수리용역은 현금영수증 의무발급대상이 아니다. ※기획재정부 조세법령 -646 2018.5.11. 보험회사로부터 받은 금액도 현금영수증을 발급하도록 해석한 종전 국세청예규가 기획재정부 예규에 의하여 바뀌었습니다

공사비 대가로 신축상가를 대물변제하기로 한 경우 상가 대물변제의 공급시기 (국심20013221 02. 1.31) - 민법상 대물변제는 부동산의 경우 소유권이전등기를 완료하여야만 변제효과가 발생하므로 대물변제합의일 이후 임시사용승인일을 공급시기로 본 것은 잘못이며 건축업자에게 실제로 소유권이전하는 경우 소유권이전등기 접수일이 공급시기에 해당한다.

 

■ 거래형태별 공급시기

 

▶외상 매출
7월 20일에 A 제품을 20,000,000원에 외상판매하고 그 대금은 10. 25일 수령하였으며 이때 대금의 조기상환으로 인하여 1,000,000원을 할인하고 19,000,000원을 수령하였다.

- 공급시기는 대금의 수령과 상관없이 인도되는 때이므로 7월 20일 세금계산서 20,000,000 발행.
- 매출할인 10월 25일 -1,000,000 수정세금계산서 발행

 

▶중간지급조건부 판매 1
신축 중인 상가를 다음과 같이 분양체결하였다.
계약금         8. 26. 20,000,000
1차중도금 10. 26․ 30,000,000
2차중도금 12․ 26. 30,000,000
3차중도금   2. 26. 30,000,000
잔금 입주지정일   50,000,000

- 대금의 지급조건이 3부분 이상으로 구성되고 계약일로부터 잔금일이 6개월 이상이므로 중간지급조건부거래이다.
따라서 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 공급시기이고 실제 대금의 수령과 관계없이 계약금, 중도금 약정일에 세금계산서 발행하고 잔금은 입주지정일 또는 잔금수령일, 등기접수일 중 빠른 날에 발행한다.

 

▶ 중간지급조건부 판매 2
신축중인 상가를 다음과 같이 분양 계약체결하였다.
계약금 8.26. 20,000,000
1차중도금 10.26. 30,000,000.
잔금(입주예정일) 12.26. 30,000,000
(준공지연으로 인한 실입주일이 다음연도 2.28․이고 이때 잔금을 수령함)

- 당초 중간지급조건부가 아니었으나 추후 입주예정일이 늦추어져서 결과적으로 6개월을 초과하므로, 변경된 내용으로 계약을 체결하였으면 중간지급조건부거래이고, 별도의 변경계약이 없으면일반적인 공급이므로 잔금지급시기 또는 실입주일이 공급시기에 해당함.

 

▶ 건설공사도급계약 1
매월 말일자 기성고에 의하여 공사금액을 다음과 같이 청구하였다.
10.10. 10,000,000원 청구
11.10. 20,000,000원 청구
12.10. 20,000,000원 청구
1. 31. 준공되어 잔액 30,000,000원을
2. 10. 청구하였다.

- 완성도기준지급 조건이므로 기성고를 확인하여 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 공급시기이다.
각 기성금액을 청구한 날이 공급시기이며, 작성일 10.10등으로 세금계산서 발급하고 최종적으로 준공일 1.31에 나머지 공사대금에 세금계산서를 발행한다. 건설도급공사는 준공일 이후에는 세금계산서를 발행하지 못한다.

 

▶ 건설공사도급계약 2
전체공사도급금액 50,000,000원
공사계약금 7. 1. 10,000,000원
잔금은 준공후에 지급하기로 약정함.

- 용역의 공급인 건설공사의 경우에도 중간지급조건부공급이 적용되나 본건은 중간지급조건부공급이 아니고 완성도기준지급조건도 아니므로 준공일을 기준으로 전체금액에 대하여 세금계산서를 발행하여야 한다.

 

▶  건설공사도급계약 3
전체공사도급금액 100,000,000원
계약서에 대금지급조건 별도 약정 없음.
10.1. 실지급금액 10,000,000원
11.20. 실지급금액 20,000,000원
12.30. 준공검사일
1.20. 실지 잔금지급 70,000,000원

- 중간지급조건부·완성도기준지급의 공급이 아니므로 준공검사일에 전액 세금계산서를 교부하여야 한다.
준공검사일 이전에 실제 대금의 지급일을 기준으로 지급금액에 대하여 세금계산서를 발행하는 것도 가능하다.
(실지 지급된 금액에 한하여 공급시기 이전에 발행하는 세금계산서는 유효하다)