3-3. 감가상각

 

1. 세법상 감가상각의 특징

 

(1) 원칙적으로 결산서에 손금으로 반영되어야 하는 결산조정 사항이다.

 

현행 세법상 감가상각은 원칙적으로 결산조정사항이므로 결산서에 손금으로 계상되어있어야 하며, 신고조정은 인정되지 않는다.

그러므로 누락된 감가상각비의 세무조정에 의한 추가 손금산입, 감가상각비 누락 및 부족액에 대한 수정신고, 경정청구 등은 인정되지 않는다.

 

(2) 내용년수 및 상각방법을 세법에서 규정하고 있다.

 

기업회계기준에는 이를 규정하고 있지 않으나, 세법에서는 기업의 자율에 맡기지 않고 자산별 업종별 내용년수 및 감가상각방법을 규정하고 있으며, 기업의 자율에 의한 내용년수의 수정과 상각방법의 변경은 원칙적으로 허용하지 않는다.

 

(3) 결산조정이 원칙이나 예외적으로 신고조정과 선택적 세무조정 규정이 있다.

 

1) 법인세·소득세를 면제·감면받을 경우(창업중소기업감면, 중소기업특별세액 감면 등)

• 법인: 법정 한도까지 감가상각하여야 하는 신고조정(강제상각)
• 개인: 법정 한도까지 감가상각하되 신고조정은 인정하지 않는 감가상각의제

2) 복식부기의무자가 2017년 이후 취득하는 업무용승용차

 

정액법에 의한 5년 감가상각을 의무화(신고조정)

 

2. 감가상각 방법

자산 구분	신고하는 경우 감가상각 방법	무신고시 상각 방법
건축물, 구축물	정액법	정액법
유형고정자산	정액법, 정률법, 광업은 생산량비례법	정률법, 광업은 생산량비례법
무형고정자산	정액법	정액법
광업권	정액법, 생산량비례법	생산량비례법

 

 

3. 취득가액

매입한 고정 자산	매입가액(현재가치할인차금 제외)에 취득세, 등록세 기타 부대비용 가산
자기건설 고정자산	원재료비, 노무비, 운임, 하역비, 보험료, 공과금, 설치비 등 기타 부대비용
기타의 경우	취득당시의 정상가액(취득가액이 불분명하거나 증여 등의 경우 토지 건물은 기준시가)

 

 

4. 잔존가액

 

잔존가액은 0으로 한다. 다만 정률법을 적용하는 경우 취득가액의 5%를 정율 계산을 위하여 잔존가액으로 하고 그 금액은 미상각 잔액이 최초로 취득가액의 5% 이하가 되는 당해 사업연도에 일시 상각한다. ( 비망계정으로 1,000원 남김 )

 

5. 내용년수

 

(1) 법인세법에서 시험연구용 자산의 내용년수, 무형고정자산의 내용년수, 차량 및 건축물 등의 내용년수, 업종별 자산의 내용년수를 규정하고 있다.

 

시험연구용자산, 무형고정자산을 제외하고 차량 및 건축물과 업종별자산의 내용년수는 기준 내용년수의 25%를 가감한 범위 내에서 당해 사업자가 선택할 수 있다.

 

(2) 설비투자자산 감가상각 내용년수 신고특례 (조특법 제28조의3 령 제25조의3)

• 2018.7.1.~ 2020.06.30. 및 2021.1.1.~12.31 취득한 자산에 대하여 적용한다.
• 중소기업, 중견기업 ( 3년 평균 매출액 3천억 이하 )의 사업용고정자산(기계장치, 공구, 기구, 비품, 운수업, 임대업 차량 및 항공기, 어업의 선박)
• 그 외 기업의 혁신성장 투자자산(연구·인력개발을 위한 설비투자 (조특법 제11조), 신성장기술 사업화를 위한 시설투자(조특법 제25조의5)
• 감가상각은 결산조정이 원칙이나 신고조정도 가능하다.
• 법인세 신고시 내용년수 특례 적용신청서를 제출하여야 한다.
• 기준내용년수의 50% ( 중소, 중견기업의 사업용 고정자산에 대해서는 75%)를 가감한 범위 내에서 신고한 내용년수를 적용할 수 있다.
• 조특법상의 규정이므로 최저한세 적용되며, 직접 감면은 아니므로, 농특세 과세대상이 아니다.

 

(3) 법인세법 시행규칙 (별표5)의 건축물 및 차량운반구와 공구의 내용년수는 동 표상 각호의 구조 또는 자산 단위로 같은 내용년수를 적용하여야 한다.

 

예를 들면 차량운반구와 공구는 내용년수의 범위 안에서 각각 다른 내용년수를 적용할 수 있으나 차량운반구에 속하는 모든 차량은 같은 내용년수를 적용하여야 한다.

 

 

(4) 내용년수, 감가상각 방법의 선택 및 변경(시행령 제28조)

 

• 기준내용년수 25% 범위 내 또는 위의 중소기업설비자산 기준내용년수 50% 가감
  • 신규사업자, 신설 법인의 경우 최초 소득세·법인세신고기한까지, 또는 기준내용년수가 다른 자산을 신규 취득하거나 새로운 업종의 사업을 개시한 경우 그 취득일이 속하는 소득세 · 법인세신고기한까지 내용년수신고서를 제출하여야 한다.
• 가동율의 현저한 증가 등으로 내용년수의 50%를 변경하거나 상각방법의 변경시
  • 한번 적용한 내용년수 및 상각방법은 임의로 변경하지 못하나 합병, 사업인수, 외국인투자, 경제적 여건변동으로 인한 경우 상각방법의 변경과 자산의 훼손 등 경제적 여건 변동의 경우 및 국제회계기준의 도입으로 감가상각 방법 및 내용년수가 변경되는 경우에 해당 사업연도 종료일까지 변경 및 승인신청서를 제출하여 승인을 받아야 한다. (시행령 제29조 27조)

 

(5) 중고 취득자산에 대한 내용년수의 수정

 

중고취득자산도 신규취득자산과 동일하게 내용년수를 취득시점부터 적용하되, 취득한 사업자의 내용년수를 기준으로 기준내용년수의 50% 이상이 경과한 자산은 납세자의 선택에 의하여 기준내용년수의 50%를 차감한 범위내에서 선택이 가능하며, 취득일이 속하는 과세기간의 법인세·소득세 확정신고 기한까지 신고하여야 한다. (시행령 제29조의 2)

그러나 2016년 이후 취득한 업무용승용차는 강제상각 5년이 적용되고 별도 예외조항이 없으므로, 중고취득 승용차라 하더라도 내용년수 변경이 불가한 것으로 보인다.

☞ 내용연수의 정정 대상인 25% 이내 가감, 50% 이내 가감은 25%, 50%를 곱한 연도에서 소수점을 절삭한 내용연수를 기준내용연수에서 차감 한다.

예를 들어, 3년이 경과된 내용연수 5년인 중고 화물차량을 취득한 경우 : 5년 - 5년 × 50% = 3년

 

■ 건축물의 범위

건축물과 관련된 전기설비, 급 배수, 위생설비, 가스설비, 보일러설비, 승강기설비 등 모든 건축물 부속설비를 건축물에 포함하여 내용년수를 적용하며, 건축물과 분리하여 처리시 업종별 내용년수(별표6)의 적용이 가능하다.

 

6. 신규사업자 및 폐업자의 감가상각 범위

• 신규개업자, 폐업자, 과세기간 중 신규취득자산에 대한 상각범위액의 계산은 세법상 계산한 감가상각 범위액에 당해 사업연도 월수를 곱하고 12로 나누어 계산한다.
• 개인기업체에서 법인으로 전환하면서 사업연도가 1년 미만인 경우 고정자산의 감가상각범위액은 상각범위액에 당해 사업연도의 월수를 곱하고 12로 나누어 계산한다.

 

7. 감가상각 의제

소득세법 시행령 제68조 [ 감가상각의 의제 ]

① 해당 과세기간의 소득에 대하여 소득세가 면제되거나 감면되는 사업을 경영하는 사업자가 소득세를 면제받거나 감면받은 경우에는 감가상각자산에 대한 감가상각비를 계산하여 필요경비로 계상하여야 한다. ( 감가상각의제는 감면받는 사업의 자산에 한정적으로 적용된다 서일46011-10098 2003.01.24.) ② 해당 과세기간의 소득에 대하여 추계에 의하여 신고, 조사, 결정되는 경우 감가상각자산(건축물 제외)에 대한 감가상각비를 계산하여 필요경비로 계상한 것으로 본다. ☞ 2018년 이후 추계신고, 추계결정하는 분부터 적용한다. 결국 종전에는 추계신고시는 감가상각하지 않은 것으로 보고 기초가액을 계산하였으나 2018 이후부터는 추계신고한 사업연도에는 감가상각한 것으로 보고 다음연도 기초자산가액을 계산하여야 한다. ③ 제1항에 따라 감가상각자산에 대한 감가상각비를 필요경비로 계상하지 아니한 사업자, 제2항에 따라 감가상각자산에 대한 감가상각비를 필요경비로 계상한 것으로 의제한 사업자는 그 후 과세기간의 상각범위계산의 기초가 될 자산의 가액에서 그 감가상각비에 상당하는 금액을 공제한 잔액을 기초가액으로 하여 상각범위액을 계산한다.

 

■ 감가상각 의제된 금액을 해당 자산의 양도소득세 계산시 취득가액에서 차감하는지?

법 제97조제3항에 따른 “감가상각비로서 각 과세기간의 사업소득금액을 계산하는 경우 필요경비에 산입하였거나 산입할 금액”에는 같은 법 시행령 제68조에 따라 감가상각한 것으로 의제된 감가상각비 상당액이 포함됨(사전법규재산2021-8562022.01.27.) ( 기준법령해석소득2021-111,  2021.07.23. )

☞ 이는 감가상각의제금액도 감가상각비로서 양도소득 중 취득가액 계산시 차감하는 감가상각비에 해당한다는 해석입니다

 

■ 의제상각이 적용되는 감면의 사례

• 창업중소기업에 대한 세액감면, 중소기업특별세액감면, 과밀억제권역 중소기업 지방이전에 관련된 세액감면 등 모든 종류의 감면 및 면제가 해당한다. 그러나 세액의 면제, 감면이 아닌 고용창출투자세액공제, 중소기업투자 세액공제 등 각종 세액공제는 감면과 면제가 아니므로 감가상각 의제 규정이 적용되지 않는다.
• 세액의 면제·감면 대상에 해당하나 결손, 중복공제 배제규정 등에 의하여 세액면제, 감면을 받지 않았거나, 세액공제를 받았다면 감가상각의제 대상에 해당하지 않는다. ( 집행기준 33-68-1)

 

8. 즉시상각 의제(시행령 제67조)

 

아래의 것은 회계처리상의 편의를 위하여 감가상각하지 않고 즉시 비용처리 즉 즉시상각 할 수 있다.

즉시상각의제 또한 결산조정사항으로 결산서에 비용으로 반영하지 않은 소모품비 등 즉시상각 대상자산은 감가상각대상 자산으로 보아야 하며 경정청구대상이 아니다. (법인-51 2014.02.07.)

 

(1) 취득가액이 다음의 자산을 제외하고 거래 단위별로 100만원 이하인 것

 

• 업무의 성질상 대량으로 보유하는 자산
• 사업의 개시 또는 확장을 위하여 취득한 자산

(2) 영화필름, 공구(금형은 제외), 어업용 어구, 전기 및 가스기기, 비품, 시계, 시험기기, 전화기(휴대전화포함), 개인용컴퓨터 및 주변기기, 간판

 

그 사업에 사용한 날이 속하는 사업연도의 손금으로 계상한 경우 금액에 상관없이 필요경비에 산입.

 

(3) 건축물 등의 유지 보수에 들어간 수선비 지출액이 600만원 미만이거나, 자산가액의 5%에 미달하는 경우에, 수선비로서 수익적 지출로 처리할 수 있으며, 이 경우 600만원이라 함은 당해 사업연도 지출한 수선비 지출 총액을 말한다.

 

 

(4) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 자산의 장부가액과 처분가액의 차액을 해당 과세기간의 필요경비에 산입할 수 있다.

• 시설의 개체(改替) 또는 기술의 낙후로 생산설비의 일부를 폐기한 경우(제조업에 적용)
• 사업의 폐지 또는 사업장의 이전으로 임대차계약에 따라 임차한 사업장의 원상회복을 위하여 시설물을 철거하는 경우(임차사업장만 적용)

☞ 원래 개인은 고정자산 폐기손실은 필요경비 산입되지 않았으나, 임차사업자의 경우 폐업, 사업장 이전의 경우 인정한다.

따라서 자가사업자가 아닌 임차사업자의 경우 고액의 인테리어 등의 잔존가액이 남아있을 때는 폐업, 이전으로 인한 폐기손실을 반영할 수 있다.

또, 폐기가 아니고 양도의 경우, 복식부기의무자는 2018년부터 처분손익을 반영하여야 한다.

 

9. 감가상각의 시부인

 

개별 감가상각자산별로 시부인 계산하므로 자산별 부족액과 부인액은 통산되지 않는다.

시인부족액이 발생하면 세무조정 사항이 없으나 상각부인액이 발생하면 당기 시인부족액의 범위 내에서 손금 추인한다.

구분	자동차	건물	기계장치	기계장치2	세무조정액
2015	-200	500	-300	100	부인액 600
2016	150	-100	-200	300	부인액 450
2016세무조정		손금추인 100			손금추인 100

 

 

10. 무형자산의 감가상각

종류	기타 사항
개발비	일반적으로 연구비 및 개발비는 당기 비용이나 신기술, 신제품 개발을 위한 비용으로 미래의 경제적인 효익을 확실하게 기대할 수 있는 것으로서 법인의 선택에 따라 무형자산인 개발비로 계상이 가능하다. 2년 이상 20년 이내의 기간을 내용년수로 하여 감가상각한다. (무신고 및 내용년수 신고하지 않으면 5년을 적용한다)
산업재산권	- 5년 상각 : 디자인권, 실용신안권, 상표권 - 7년 상각 : 2015년 이후 취득한 특허권 - 10년 상각 : 특허권(2014년 이전 취득분), 어업권, 유료도로관리권, 수리권 등. - 20년 상각 : 광업권(생산량비례법 선택적용), 수도시설관리권등
영업권	-사업의 양도·양수 과정에서 양도·양수자산과 별도로 양도사업에 관한 인허가, 영업상의 비법, 명성, 초과수익 등으로 인하여 유상으로 취득한 가액 ( 예: 점포권리금, 프레미엄 등) -설립인가, 허가, 가입 등을 위하여 부담한 입회금, 기금 등으로서 반환청구할 수 없는 금액과 기부금. 반환되지 않는 프랜차이즈 가입비. -5년 상각

 

■영업권

• 사업의 양도·양수과정에서 양도·양수자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가·인가 등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용·명성·거래선 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액
• 설립인가, 특정사업의 면허, 사업의 개시 등과 관련하여 부담한 기금·입회금 등으로서 반환 청구를 할 수 없는 금액과 기부금 (시행규칙 12조 1항 )
• 합병 또는 분할의 경우 합병법인 또는 분할신설법인이 계상한 영업권은 합병법인 또는 분할신설법인이 피합병법인 또는 분할법인의 자산을 평가하여 승계한 경우로서 피합병법인 또는 분할법인의 상호·거래관계 기타 영업상의 비밀 등으로 사업상 가치가 있어 대가를 지급한 것. (시행령 24조 4항)
• 위와 같이 영업권은 유상으로 취득한 경우만 인정되며, 합병, 분할, 기업인수시 이월결손금이나 자산 부족액을 영업권으로 계상한 경우 법인세법상 영업권으로서 인정받을 수 없다. 또 부동산과 함께 양도하는 영업권은 부동산 양도금액에 포함하여 양도소득세를 과세하므로 주의하여야 한다.

 

■ 참고: 건물신축 무상이전후 일정기간 임대

특수관계가 없는 자의 토지 위에 건축물을 신축하고, 토지소유자 명의로 등기한 후 일정기간 무상 사용거나, 일정기간 무상사용 후 소유권을 양도하기로 한 경우, 당해 건축물의 가액상당액을 토지임차료의 선급으로 보아 사용수익기간동안 안분하여 손금산입하고 당해 건축물은 토지소유자의 감가상각 대상자산으로 본다 (재경부 법인 46012-86 2001. 5․ 3 등 )

사례 : 임차인은 토지 주인 임대인에게 1억원에 해당하는 건물을 5년간의 무상임대를 조건으로 임대인 명의로 신축하여 주기로 계약하고 그 이후에는 별도의 약정에 의하여 임대료를 책정하기로 하였다. ① 건물신축시(임차인의 분개) (차)건설기계정 100,000,000      부가세대급금 10,000,000 (대) 현금,예금   110,000,000 ※ 과세사업에 사용할 건물을 신축하는 사업자가 당해 건물 신축과 관련한 세금계산서를 건축허가 명의에 관계없이 실지로 당해 용역을 공급받는 자의 명의로 교부받은 경우에는 당해 신축에 관련된 매입세액을 공제받을 수 있는 것임 (부가-432:2009.03.30) ②건물준공후 임대인 명의 등기시(임차인의 분개) (차)선급임대료 100,000,000       현금,예금     10,000,000 (대)건설가계정 100,000,000 부가세예수금      10,000,000 건물준공후 임대인 명의 등기시(임대인의 분개) (차) 건물           100,000,000 부가세대급금     10,000,000 (대)선수임대료 100,000,000 현금,예금           10,000,000 ※ 사업자가 타인 소유의 토지 위에 건물을 신축하여 일정기간 무상으로 사용 후 명도하기로 약정하고 토지소유자의 명의로 신축 건물을 보존등기하는 것은 재화의 공급에 해당하는 것으로서 당해 건물이 이용가능한 시기에 당해 건물의 시가를 과세표준으로 하여 부가가치세를 거래징수하여야 하는 것임 ( 부가46015-1519,2000.06.30 ) ③ 무상사용기간중 1과세기간 (임차인의 분개) (차)지급임차료 10,000,000 부가세대급금     1,000,000 (대)선급임대료 10,000,000 현금,예금            1,000,000 무상사용기간중 1과세기간 (임대인의 분개) (차)선수임대료  10,000,000 현금,예금             1,000,000 (대) 수입임대료 10,000,000 부가세예수금       1,000,000 (계산근거: 100,000,000 × 6개월 / 60개월=10,000,000 만약 무상임대기간이 정하여지지 않은 경우나 사용기간을 연장할 수 있는 경우에는 당해 건축물의 신고한 감가상각내용년수를 기준으로 안분계산하여야 할 것으로 보입니다) ☞ 과세기간 종료일을 기준으로 세금계산서를 발행하여야 합니다.

 

■참고: 무형자산의 양도

광업권, 어업권, 산업재산권(실용신안특허, 발명특허등) 산업정보, 산업상 비밀, 상표권, 영업권(점포임차권을 포함) 토사석의 채취허가에 따른 권리, 지하수의 개발·이용권 기타 이와 유사한 자산이나 권리는 기업회계상 무형자산에 해당하며 무형자산의 부가가치세 과세여부, 종합소득의 분류 등은 다음과 같습니다.

① 부가가치세 과세여부
사업상 독립적, 반복적으로 재화 및 용역을 공급하는 경우 부가가치세 과세대상이 되며, 무형자산은 부가세법상 무체물인 재화에 해당하므로 부가가치세 과세대상이 해당한다. 따라서 사업상 독립적,반복적으로 특허권을 대여하거나 양도하는 경우 부가가치세 과세대상에 해당한다.
그러나 사업자로 볼 수 없는 개인이 대여하거나 양도하는 경우 부가가치세 과세대상이 아님.

② 소득세 과세
무형자산의 양도가 법인의 소득인 경우에는 처분손익에 대하여 익금, 손금산입하면 되나 개인의 경우 다음의 기준에 의하여 기타소득 또는 사업소득으로 분류하여야 할 것입니다.
사업자가 대여하는 경우 부가가치세가 과세된(세금계산서 발행) 무형자산의 대여는 사업소득( 코드번호는 749934 특허권·저작권·산업재산권 등의 중개 및 임대서비스를 제공하는 업)으로 보아야 할 것이나,
일시적·우발적인 대여로서 부가가치세가 과세되지 않은 경우에는 기타소득(실제필요경비 또는 수입금액의 60%를 필요경비 )으로 보아야 할 것입니다.( 서면3팀 -2052 : 2004.10.08 )
그러나 양도의 경우에는 부가가치세 과세여부와 관계없이 기타소득으로 과세되어야 할 것이고, 영업권의 경우에 건물과 함께 양도하는 경우에는 부동산 양도가액에 포함하여 영업권의 별도과세가 아니고 부동산 양도소득세 과세대상이 되는 것으로 보아야 합니다.

③ 원천징수
과세대상 기타소득은 전부 원천징수 대상이나, 사업소득의 경우 인적용역, 의료보건용역, 종업원의 봉사료만 원천징수 대상이 된다. 따라서 무형자산의 대여 및 양도가 기타소득에 해당되면 소득금액의 20%를 원천징수해야 할 것이고, 대여로서 사업소득에 해당한다면 원천징수대상이 아닙니다.

구분	무형자산 양도		무형자산 대여
	비사업용 자산	사업용 자산	일시적	계속적·반복적
부가가치세 과세	과세대상 아님	과세 대상	과세대상 아님	과세 대상
종합소득세 과세	기타소득	기타소득	기타소득	사업소득
지급시 원천징수	원천징수대상	원천징수대상	원천징수대상	원천징수대상아님

☞ 개인의 영업권(각종 권리) 양도시 기타소득 필요경비
2018.3.31. 발생분까지 필요경비 80%, 2018.4.1.-12.31 필요경비 70% 2019부터 필요경비 60%

 

 

주요 통칙, 예규

▶ 통칙 18-3 일시적인 부동산 임대 -. 부동산 매매업 또는 건설업자가 판매를 목적으로 취득한 토지 또는 부동산을 일시적으로 대여하고 얻은 소득은 부동산 임대업으로 본다. -. 부동산 임대업 계산상 필요경비에 산입된 감가상각비 등은 부동산 매매업자의 필요경비 계산시 취득가액에서 공제한다. ( 이 규정은 상가신축분양 목적이었으나 일시적으로 임대업에 이용할 때, 그 취득가액에 대하여 감가상각비를 필요경비로 계상할 수 있으나, 다음에 그 부분을 매매시 취득가액에 필요경비 처리한 감가상각비를 제외하고 소득을 계산하여야 한다는 규정으로 보인다.) ▶ 집행기준 33-68-1 [감가상각의 의제 적용대상] 소득세가 면제되거나 감면되는 사업을 경영하는 자가 결손 또는 면제요건의 불비 및 면제기간의 종료 등으로 사실상 면제 또는 감면을 받지 아니한 경우에는 감가상각의 의제규정을 적용하지 않는다 ▶ 통칙 39-21 기초가액을 계산할 수 없는 경우 취득가액을 계산할 수 없는 부동산 등의 경우 기준시가로 평가한 가액에 취득당시 지방세법에 의하여 계산한 등록세, 취득세 상당액을 가산한 가액을 기준으로 한다. ▶ 통칙33-62-1 [감가상각비 필요경비계상 누락에 대한 수정신고 또는 경정청구] 감가상각비는 영 제62조 제1항의 규정에 의하여 필요경비로 계상한 경우에 한하여 이를 필요경비로 보는 것이므로 과세표준 확정신고시 필요경비로 계상하지 아니한 금액은 이를 수정신고 또는 경정청구에 의하여 필요경비에 산입할 수 없다. ▶ 무신고자 또는 추계신고자의 기장에 의한 수정신고시 감가상각계상 가능 여부 감가상각은 결산조정사항이므로 기장신고 후 추후 정정은 되지 않으나 당초 무신고자의 기한후신고를 기장에 의하여 하거나 추계신고 후 기장에 의하여 수정신고 할 때에는 최초결산을 하지 않았으므로 결산서 작성시 감가상각비를 반영할 수 있다.( 소득46011-2836 1999. 7․ 16. ) ▶ 소프트웨어 구입비 소프트웨어 구입비는 판매비와 일반관리비의 경우 비품으로 처리하고 별표 5에 의하여 감가상각하고 ( 기준 내용년수 5년 ) 제조원가를 구성하는 경우에도 업종별 내용년수를 적용하는 것은 아님 (법인 46012-557 96, 2. 16 ) ☞ 소프트웨어구입비. 홈페이지구축비 : 집기비품으로 처리하고 5년간 정율법 상각 유상으로 취득한 도메인 : 영업권으로 처리하고 무형고정자산이므로 5년간 정액법 상각 ▶ 부동산의 상속·증여의 경우 취득가액 ① 상속: 사업을 상속받은 거주자의 사업용 고정자산인 상속받은 건물에 대한 감가상각비 기초가액 계산시 피상속인의 최종 과세기간종료일의 장부가액인지, 상속세법상 신고된 시가를 취득가액으로 할 것인지 논란이 있었으나, 다음과 같이 확정되었다. “부동산 임대업을 상속받은 거주자가 상속으로 자산을 취득한 경우 소득세법 시행령 제89조 제1항 제3호에 따라 상속이 개시된 날의 시가를 해당자산의 취득가액으로 하는 것임(결국 상속세 신고가액으로 한다는 뜻임) ( 기획재정부 소득-55 2014.1.23.) ② 증여: 부동산 임대업을 영위하던 거주자로부터 임대용부동산을 증여받은 수증자가 당해 임대사업을 계속 영위하는 경우 당해 사업자의 임대용부동산에 대한 취득가액과 건설비상당액의 계산은 증여재산가액에 취득세·등록세를 가산한 금액으로 한다. ( 소득 46011-1787 1998.07.02) ③ 공동사업 구성원의 변경( 탈퇴·상속 등의 사유) -부동산임대사업을 공동으로 영위하다가 공동사업자의 사망으로 공동사업이 단독사업으로 전환되는 경우 상속받은 자산의 장부가액을 변경하지 않음 -공동사업장의 구성원이 변경된 경우에 그 공동사업장의 감가상각자산의 장부가액은 구성원 변경 전의 장부가액을 동일하게 적용하는 것임. (서면법령해석소득2015-764 2016.12.23.) ▶ 동물에 대한 기준내용년수 적용 사역용, 종축용 또는 착유용 등으로 사용되는 소·말·돼지·면양 및 양에 대한 감가상각은 법인세법시행규칙 [별표6]의 "업종별 자산의 기준내용년수 및 내용년수범위표”를 적용하여 계산하고, 상기의 가축에 대한 기준내용년수 또는 신고내용년수는 소·말·돼지·면양 및 양 등이 성숙하여 사역용·종축용·착유용 등으로 사용 가능한 때부터 기산함(서일 46011-10862 2003.06.30) ▶ 무형자산의 감가상각의제 적용 및 내용년수의 적용 -법인이 영업권에 대한 감가상각비를 결산서상 상각 범위액에 미달하게 계상한 경우로써 감가상각의제규정이 적용되는 경우를 제외하고 내용년수가 경과하더라도 법인세법시행령 제26조의 규정에 의하여 상각범위액 내에서 법인이 계상한 감가상각비를 손금에 산입할 수 있는 것임 (서면2팀 1220 2005. 7. 27 ) -감가상각자산으로 계상한 개발비의 경우 법인세법 제23조 제1항의 규정에 의하여 법인이 각 사업연도에 손금으로 계상한 경우에 한하여 같은법 시행령 제26조 제1항 본문 규정에 의한 상각범위액의 범위 안에서 당해 사업연도 소득금액 계산상 이를 손금에 산입하는 것임.( 서이 46012-10601 2003.03.25) ☞ 위의 예규를 보면 무형자산의 경우에도 감가상각의제와 결산조정이 적용됩니다. ▶ 인테리어시설물의 폐기로 인한 손실의 필요경비 산입 여부 -원래 개인은 고정자산의 폐기로 인한 손실은 필요경비에 산입이 불가능하다. 다만 즉시 상각의제에 해당하는 생산설비의 낙후로 인한 폐기, 임차사업자의 경우 사업의 폐지, 사업장의 이전으로 임대차계약에 따라 임차한 사업장의 원상회복을 위하여 시설물(미상각잔액이 있는 인테리어 시설물, 간판등)을 철거하는 경우 폐기손실을 필요경비산입이 가능하다. ▶ 구건물 장부가액·철거비용의 필요경비 산입여부 -토지만을 사용할 목적으로 건물이 있는 토지를 취득하여 그 건축물을 철거하는 경우 건물 취득가액과 철거비는 토지에 대한 자본적지출로 보도록 해석하고 있으며, 따라서 이와 관련된 부가가치세도 매입세액 불공제로 해석하고 있다. (부가세 통칙 33-19-1 등) -그러나 소득세법에서는 기존 부동산임대업 등을 영위하는 개인사업자가 구건물이 낡아서 새로 신축하는 경우에는 기존건물 장부가액과 철거비용 등은 새로운 건물에 대한 자본적지출로 해석하고 있다. 따라서 철거비용도 부가세 매입세액공제가 가능한 것으로 보인다.( 소득세 집행기준 27-558. 법령해석 -3322 2018.12.19) -그러나 법인세법과 기업회계 기준에서는 기존 건축물을 철거하는 경우 기존 건축물의 장부가액 ( 취득가액-감가상각누계액 )과 철거비용은 수익적 지출로 한다. 즉 당기 비용으로 처리한다. 따라서 부가세 매입세액공제는 당연히 되는 것으로 보인다.( 법인세 집행기준 23-31-4 기업회계기준 일반기준 10장 문단 10. 13 ) ▶ 판매후 재리스 자산의 양도시 양도에 따른 손익의 처리 복식부기의무자가 취득 또는 사용하던 사업용 유형고정자산을 리스회사에 매각하고 금융리스거래를 통하여 해당 자산을 재사용하는 경우, 그 자산의 양도에 따른 손익은 해당 리스자산의 감가상각기간 동안 이연하여 균등하게 상각 또는 환입하는 것입니다.(기준법령해석소득2019-574 2019.10.29.)

 

11. 감가상각 세무조정

 

(1) 감가상각 부인액

 

감가상각 부인액은 유보로 처분되어 자본금과 적립금조정명세서(을)표에서 누적 관리되며, 추후 당해 자산에서 시인부족액이 발행하면 그 금액의 한도 내에서 손금산입되거나 당해 자산을 양도, 폐기할 때 부인 잔액은 전액 손금산입하여 기왕에 유보된 부분에서 차감한다.

 

(2) 자본적 지출(즉시상각의제)

 

각종 부담금이나 취득세·등록세 등 자본적 지출에 해당하는 제세공과금 등은 세법, 기업회계기준에 의하여 자본적 지출로 처리하여 당해 자산의 원본에 가산하여야 하나, 이를 당기 비용으로 처리한 경우, 즉시 손금불산입하는 것이 아니고 감가상각한 것으로 간주하여 한도액 계산을 통하여 감가상각한도초과액이 발생할 경우 그 감가상각한도초과액을 손금불산입한다.

즉시상각으로 의제되는 자본적 지출에 대하여 별도의 세무조정은 없으며, 감가상각세무조정계산서 작성시 ⑨자본적 지출액란에 기재하면 당기 감가상각액으로 계상되는 바, 감가상각비한도액 계산에 저절로 포함되게 한다.

 

(3) 감가상각의제액

 

개인의 경우 세액을 면제·감면받을 경우 감가상각의제가 적용되어 세법상 한도액을 감가상각하여야 한다.

이 경우 감가상각하지 않으면 세무조정에 의한 필요경비산입, 경정청구 등의 별도 세무조정은 하지 못하나, 다음 사업연도 감가상각조정명세서 작성시 전기말의제상각액으로서 기재하여 감가상각 기초가액을 계산한다.

☞그러나 법인의 경우에는 신고조정이 강제되므로 세무조정에 의한 손금산입 및 경정청구 가능하다.

그러므로 감각상각의제액은 다음 연도 감가상각 한도액계산에만 영향을 미치고 장부가액(취득가액 + 자본적 지출액 - 감가상각누계액 )에는 영향을 미치지 않는다.

 

사업용 유형자산의 양도가액을 총수입금액에 산입한 경우 필요경비는 해당 사업용 유형자산의 양도 당시 장부가액이며(시행령 제55조 제1항 7의2호) 여기서 장부가액이라 함은 취득가액에서 감가상각누계액을 차감한 금액을 말한다(조특법 기본통칙 60-56..4 장부가액의 범위)

 

(4) 2013년 업종별 감가상각 내용년수 변경

 

법인세법에서 업종별 감가상각 기준내용년수의 일부 변경이 있었으며, 2014.1․1․ 이후 시행하므로 2014년 이후 취득하는 자산부터는 변경된 기준내용년수를 적용하여야 한다.

 

시행령 제29조 제2항에 의하여 신설법인, 새로운 사업을 시작하는 법인은 법인세 신고기한까지, 계속법인으로 기준내용년수의 50% 범위내 변경 내용년수를 적용하고자 하는 경우 그 사업연도의 종료일까지 내용년수승인(변경승인)신청서를 제출하여야 한다.( 법령해석과-101, 2015.01.30.)

 

(5) 시험연구용 자산의 내용년수[별표 2]

 

• 시험연구용자산에 대하여는 별도의 내용년수를 규정한 [별표2]를 적용한다.
• 법인이 시험연구용 자산에 대하여 [별표2] 내용년수표를 적용하지 아니하고자 하는 경우에는 [별표 5] 또는 [별표 6]에 의하여 기준내용년수를 적용할 수 있다.
• 시험연구용자산 중 조세특례제한법 제11조의 규정에 의하여 기술 및 인력개발을 위한 설비투자에 대한 세액공제 등을 이미 받은 자산에 대하여는 [별표 2]의 내용년수표에 의한 감가상각비를 손금에 산입할 수 없다.

 

(6) 건축물의 내용년수[별표 5]

 

[별표 5]에는 건축물과 차량운반구의 내용년수가 규정되어 있다.

• 건물(부속설비를 포함한다) 및 구축물이 기준내용년수 및 내용년수 범위가 서로 다른 2 이상의 복합구조로 구성된 경우에는 주된 구조에 의한 기준내용년수 및 내용년수 범위를 적용한다.
• 건물의 부속설비에는 당해 건물과 관련된 전기설비, 급배수·위생설비, 가스설비, 냉방·난방·통풍 및 보일러설비, 승강기설비 등 모든 부속설비를 포함하고, 구축물에는 하수도, 굴뚝, 경륜장, 포장도로, 교량, 도크, 방벽, 철탑, 터널 기타 토지에 정착한 모든 토목설비나 공작물을 포함한다. 다만, 부속설비를 건축물과 구분하여 업종별 자산으로 회계처리하는 경우에는 [별표 6]을 적용할 수 있다.
• 건물의 부속설비를 적용함에 있어서 건물중 변전소, 발전소, 공장, 창고, 정거장·정류장·차고용 건물, 폐수 및 폐기물처리용 건물, 유통산업발전법시행령에 의한 대형점용 건물(당해 건물의 지상층에 주차장이 있는 경우에 한한다), 국제회의산업육성에관한법률에 의한 국제회의시설 및 무역거래기반조성에관한법률에 의한 무역거래기반시설(별도의 건물인 무역연수원을 제외한다), 축사, 구축물 중 하수도, 굴뚝, 경륜장, 포장도로와 폐수 및 폐기물처리용 구축물과 기타 진동이 심하거나 부식성 물질에 심하게 노출된 것은 기준내용년수를 각각 10년, 20년으로 하고, 내용년수 범위를 각각(8년~12년), (15년~25년)으로 하여 신고내용년수를 선택하여 적용할 수 있다.
• 철근콘크리트 공장, 창고 등의 경우 20년, 40년은 강행규정이며 다만 25%의 범위 내에서 조정된 15~25년은 선택사항에 해당한다. ( 법인-425 2011.06.24․ 종전 예규 변경)
• 청구법인이 태양광발전설비를 발전업의 기계장치로 분류하여 정률법의 상각방법 및 16년의 내용년수를 적용한 것은 정당하다 ( 조심2017전4563 2018.12.27.)  종전의 태양광발전설비를 구축물로 보는 예규는  폐지되었으므로  투자세액공제 대상자산에  해당되는 것으로  보입니다.

 

(7) 업종별 자산의 기준내용년수 및 내용년수범위표 [별표 6]

 

[별표 6]에는 업종별 자산(기계장치 등)에 관한 기준내용년수 및 내용년수범위가 규정되어 있다. 업종의 분류는 한국한국표준산업분류표를 따른다.

• 내용년수 범위가 서로 다른 2 이상의 업종에 공통으로 사용되는 자산이 있는 경우에는 그 사용기간이나 사용정도의 비율에 따라 사용비율이 큰 업종의 기준내용년수 및 내용년수 범위를 적용한다.
• [별표6]에서 중분류의 업종분류시 앞의 숫자 2자리는 한국표준산업분류표의 분류번호 6자리중 앞의 2자리를 말하므로 한국표준산업분류표에 의하여 분류번호를 알면 간편하게 업종별 내용년수를 적용할 수 있다.
• 음식점 및 숙박업의 경우 업종별 내용년수를 적용받는 인테리어 등은 내용년수가 5년이 아니고 8년임에 주의하여야 한다.

 

(8) 감가상각의 세무조정과 회계처리등

 

구분	정율법	정액법
상각기초가액	대차대조표 기말가액(당기말) -감가상각누계액(당기말현재) +회사계상상각비 +자본적지출액(당기발생) -감가상각의제액(전기말누계) +감가상각부인액(전기누계)	대차대조표 기말가액(당기말) +자본적지출액(당기+전기말)
상각범위액	상각기초가액 × 상각율(전기말 미상각잔액 × 상각율)	상각기초가액 × 상각율(취득가액 × 상각율)
회사계산상각액	손금산입된 당기상각비 당기 자본적지출액 전기오류수정손실	손금산입된 당기상각비 당기 자본적지출액 전기오류수정손실
시부인액	-상각범위액 < 회사계산상각액 : 상각부인액 (손금불산입. 유보) -상각범위액 > 회사계산상각액 : 시인부족액 (전기 부인액이 있으면 시인부족액의 범위 내에서 손금산입. 유보)
자본적지출? 세법상 자본적지출에 해당하는 금액을 당기 손금으로 처리하였을 경우, 이를 손금불산입하는 것이 아니다. 그 금액을 감가상각한 것으로 간주하여 자산의 기초가액에 가산하고, 또 당기 회사계상감가상각비에 가산하여 한도액계산을 통하여 손금불산입 여부를 가린다. 전기오류수정손실 ? 전기 이전의 감가상각 미계상액을 전기오류수정손실로서 손익계산서에 반영하지 않고, 이월이익잉여금처분으로 반영하였다면 이를 세무조정에서 손금산입(기타)하고 당기 회사계상상각액에 포함하여 시·부인하여야 한다. 감가상각의제액 ? 감가상각의 임의상각에 대한 예외로서 세액감면을 받았으나 감가상각하지 않은 경우, 이 금액은 당기 한도액 계산에 영향이 없으나, 차기 이후의 감가상각 기초가액 계산시 감가상각의제액을 기초가액에서 차감하므로 인하여 차기 이후의 상각한도액을 줄여주는 역할을 한다. 정액법에서는 내용년수의 마지막에 의제액이 적용되는 연도만큼 감가상각비를 손금산입하지 못하는 결과가 된다.