- 퇴직급여충당금을 설정할 수 있는 법인은 사업연도 종료일 현재 설립한 지 1년 이상이 된 법인, 개인에서 법인전환된 경우, 분할 신설법인의 경우에만 가능하다.
설립한 지 1년이 되지 아니한 신설법인은 퇴직급여 충당금 설정을 할 수 없으나, 1년 미만 근무자에게도 퇴직금을 지급한다는 규정이 있는 경우는 충당금 설정이 가능하다 - 기업회계상 확정기여형에 가입한 경우를 제외하고 결산시 퇴직급여충당금을 전액 재무제표에 반영하여야 하지만, 세법에서는 결산 조정사항에 해당하므로 충당금 설정여부는 법인의 선택에 달려있다. 따라서 충당금 설정하지 않고 실제 근로자의 퇴직시마다 당기 비용처리도 가능하다.
- 퇴직급여충당금을 계상한 법인이 퇴직하는 임원 또는 사용인에게 퇴직급여를 지급하는 때에는 개인별 퇴직급여충당금 설정 여부와는 관계없이 이를 동 퇴직급여충당금에서 먼저 상계처리하여야 한다.
- 퇴직급여추계액
해당 사업연도 종료일 현재 재직하는 임원 또는 사용인의 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액(“일시퇴직기준”)과 「근로자퇴직급여보장법」 제16조제1항제1호에 따른 금액(“보험수리적기준”)중 큰 금액으로 한다.- 보험수리적기준은 확정급여형 가입자만을 대상으로 하므로 일부만 가입하였다면 확정급여형가입자에 대하여 근로자퇴직급여보장법에 따라 산정한 금액과 미가입자에 대하여 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액을 합한 금액과 임직원 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액을 비교하여 큰 금액으로 계산한다. (기획재정부법인 -1039, 2013.10.21. )
- 국제회계기준을 도입함에 따라 퇴직급여추계액을 보험수리적 가정을 이용하여 산정하면서 기초의 퇴직급여충당금을 감소하고 이월이익잉여금의 증가로 회계처리한 경우 퇴직급여충당금의 감소에 따라 이월이익잉여금의 증가로 처리한 금액은 익금산입(기타)하여야 한다
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1. 퇴직급여충당금 손금산입 한도
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아래의 ①과 ②중 적은 금액이 퇴직급여충당금의 한도금액이다.
① 1년 이상 계속하여 근로한 임ㆍ직원에게 지급한 총급여액 × 5/100
② 사업연도종료일 현재 퇴직급여추계액 × 0% - ( 충당금 기초잔액 - 기중충당금 환입액 - 충당금 부인누계액 - 당기지급액 ) + 국민연금퇴직전환금
☞퇴직급여추계액 설정기준은 2010년 30%에서 매년 5%씩 축소하여 2016년부터는 0%로서 사실상 세법에서 퇴직급여충당금의 손금산입은 2016년 귀속부터는 폐지되었다.
그러나 당기 퇴직충당금을 손익에 반영하였거나, 기존의 퇴직급여충당금 한도초과 손금불산입(유보)가 있거나, 확정급여형 퇴직연금에 가입하였거나, 외부회계감사대상 법인의 경우 손금의 부인ㆍ추인과 사후관리와 퇴직연금 손금산입 한도액 계산을 위하여 계속적으로 퇴직급여충당금 서식작성을 (별지 제32호) 통하여 세무조정을 하여야 할 것으로 보인다.
☞ 국민연금퇴직전환금은 99년 3월에 폐지된 제도로서 당시 급여액의 3%를 퇴직금예치금으로 국민연금공단 예치하여 근로자의 퇴직시 퇴직금으로 지급하도록 한 제도이다.
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2. 퇴직연금(확정급여형) 손금산입 한도
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퇴직금을 외부에 적립하는 제도로서 퇴직보험료는 2010년 폐지되었으며 퇴직연금제도가 시행되고 있다.
퇴직연금 불입방법에서 확정기여형은 공과금 불입과 같이 불입시점에 비용처리하고 확정급여형은 종전의 퇴직보험료와 같이 아래의 ①과 ②중 적은 금액을 손금산입한다.
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①추계액 기준(당기말 현재 퇴직급여추계액 중 세법상 인정받지 못한 금액)
당기말 현재 퇴직급여추계액 - 당기말 현재 퇴직급여 충당금 + 당기말 충당금 부인누계 - 신고조정 또는 결산조정에 의하여 이미 손금에 산입한 퇴직연금
회계감사법인의 경우 대부분 퇴직급여추계액, 퇴직급여충당금, 충당금 부인이 동일하다.
충당금이 없는 법인의 경우 당기말 추계액 전액을 말한다.
②퇴직연금 납입액 기준 (당기말 현재 퇴직연금 잔액 중 손금산입하지 못한 금액)
당기말 현재 퇴직연금예치금 잔액 - 신고조정 또는 결산조정에 의하여 이미 손금에 산입한 퇴직연금
☞ 신고조정 또는 결산 조정에 의하여 이미 손금에 산입한 퇴직연금
전기말까지 신고조정 등에 의한 퇴직연금 손금산입액 - 기중 퇴직연금 수령액 및 해약액
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3. 확정급여형 퇴직연금 회계 및 세무조정 (신고조정 )
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확정급여형 퇴직연금의 회계처리는 기업회계상 신고조정이 원칙이다. 그러나 세법에서는 신고조정과 결산조정 모두를 인정하고 있다. 실무적으로는 신고조정이 편리하다.
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(1)퇴직연금을 자산으로 계상하는 경우의 신고조정
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1)퇴직연금납입시( 불입시 자산처리. 부채의 차감항목)
(차)퇴직연금운용자산 *** (대)현금과 예금 ***
지급수수료***
2)결산시(충당금전입)
(차)퇴직급여 *** (대)퇴직급여충당부채 ***
- 퇴직급여충당부채 손금불산입(유보)
- 퇴직연금예치금 손금산입(-유보)
3)퇴직으로 퇴직금지급
(차)퇴직급여충당부채 *** (대)퇴직연금운용자산 ***
현금과 예금 ***
소득세예수금 ***
- 퇴직연금수령액 익금산입(유보)
- 퇴직충당금 손금산입(-유보)
퇴직연금을 수령하여 퇴직충당금과 상계하여 지급한 금액
■확정급여형 퇴직연금의 세무조정
- 연금불입시 불입액은 자산이지만 재무상태표에는 퇴직급여충당부채의 차감항목으로 표시되며, 퇴직급여충당부채가 없는 경우에는 자산중 투자자산 등으로 표시되어야 할 것이다.
- 세무조정시 퇴직급여충당부채에 대한 한도초과액 손금불산입(유보) 세무조정한 후에 연결하여 당기 불입 확정급여형 퇴직연금 손금산입(-유보) 세무조정하여야 한다.
- 퇴직자 발생으로 퇴직연금 수령시 수령하는 금액에 대하여는 기왕에 손금산입(-유보)된 퇴직연금불입액을 익금산입 (유보)하여 감소시키고, 동시에 같은 금액을 퇴직급여충당금 한도초과액 손금불산입(유보)된 금액을 손금산입(-유보)하여 감소시킨다.
- 퇴직연금 손금산입은 신고조정 사항으로 불입한 연도에 반드시 손금산입하여야 하며, 한도초과로 손금산입하지 못한 금액은 다음 사업연도 한도액 이내에서 손금산입 된다.
- 퇴직급여충당금 설정을 하지 않은 경우에도 퇴직연금불입액이 있을 경우 세무조정으로 손금산입하여야 한다.
- 퇴직연금의 회계처리는 퇴직급여충당부채 설정 후 동 충당금의 차감항목으로 분개 후 세무조정에 의하여 손금산입하는 신고조정이 원칙이며, 결산조정하는 퇴직연금충당금 설정은 기업회계에서 없는 제도이다.
■신고조정으로 손금산입된 확정급여형 퇴직연금(종전 퇴직보험료) 수령시 세무조정
퇴직연금을 신고조정에 의하여 손금산입한 법인이 그 후 사업연도에 퇴직연금을 수령하여 퇴직금을 지급하면서 퇴직급여충당금과 상계한 경우에는 수령한 퇴직연금은 손금불산입(유보)하여 기존에 손금산입(-유보)되어있던 금액을 차감하고, 퇴직급여충당금과 상계한 금액은 손금산입(-유보)하면서 퇴직급여충당금을 증가시킨 후 당해 사업연도에 대한 퇴직급여충당금 손금산입한도액을 계산함 (법인 46012-498 97.2. 17 )
이때 당기말 퇴직급여충당금 한도액 계산시 즉, 퇴직급여충당금조정명세서 작성시 수령한 퇴직연금(납입연금 상당액)는 서식중 ⑧ 기중퇴직금지급액에서 차감하고 ⑤ 회사계상액에는 가산하지 아니하는 것임 (서이46012-11468 2003. 8. 8.)
☞ 물론, 수령한 퇴직금을 지급하면서 퇴직급여충당금과 상계하지 않고 퇴직급여로 직접처리하여결산서에 비용 처리된 경우에는 세무조정에서 기왕에 손금산입된 퇴직연금 불입액을 손금불산입하고 유보처분하여 기왕에 유보 처리된 부분을 감액하여야 할 것입니다
■신고조정에 의한 확정급여형 퇴직연금 세무조정 사례
가. 전기말 ( 2009년)
2009. 사업연도말
퇴직급여 추계액 100,000,000
퇴직급여충당금 기초잔액 54,000,000
퇴직급여충당금 전입 46,000,000
퇴직급여충당금 기말잔액 100,000,000
세법상 한도액 35,600,000 원 ( 한도초과액 10,400,000원 )
한도초과액을 전액 손금으로 인정받기 위하여 확정급여형퇴직연금 11,000,000원 불입하고 신고조정에 의하여 손금산입(-유보처분 )
회사는 퇴직연금을 신고조정에 의하여 손금산입하고 그 후 사업연도에 퇴직연금을 수령하여 퇴직금을 지급하면서 퇴직급여충당금과 상계하고 있음
< 기업회계 >
(차) 퇴직급여 46,000,000 (대) 퇴직급여충당부채 46,000,000
(차) 퇴직연금운용자산 11,000,000 (대) 예금 11,000,000
< 세무조정 >
- 퇴직급여충당금한도초과액 10,400,000원 손금불산입하고 유보처분함
- 퇴직연금운용자산 10,400,000원 손금산입하고 -유보처분함
나. 당기중( 2010년 )
회사는 당기 중에 퇴직한 직원에 대하여 퇴직금 20,000,000원을 지급하였으며 그 중에서 5,600,000원은 퇴직연금에서 수령하여 근로자에게 지급하고 이를 퇴직충당금과 상계하였다.
< 기업회계 >
(차) 예금,현금 5,600,000 (대) 퇴직연금운용자산 5,600,000
(차) 퇴직급여충당부채 20,000,000 (대) 예금, 현금 20,000,000
< 세무조정 >
- 퇴직연금운용자산 수령액 5,600,000원 퇴직연금운용자산 손금불산입 유보처분함
- 퇴직연금운용자산 수령액 5,600,000원 퇴직충당금과 상계하였으므로 퇴직충당금한도 초과액 손금하고 -유보처분.
다. 당기말 ( 2010년)
기말에 퇴직급여추계액이 110,000,000원이므로 차액 30,000,000원을 충당금 전입하고 비용처리하였으며 세법상 한도액이 14,000,000원이므로 한도초과액 16,000,000원이 발생하였다.
회사에서 당해연도중 퇴직연금 25,000,000원을 불입하였다.
< 기업회계 >
(차) 퇴직급여 30,000,000 (대) 퇴직급여충당부채 30,000,000
(차) 퇴직연금운용자산 25,000,000 (대) 예금 25,000,000
< 세무조정 >
- 퇴직급여충당금한도초과액 16,000,000원 손금불산입하고 유보처분
- 퇴직연금운용자산 16,000,000원 손금산입하고 -유보처분함
라. 2010년 귀속 자본금과 적립금 조정명세서(을) 작성
마. 2010년 귀속 퇴직급여충당금조정명세서 작성
☞당기 수령한 퇴직연금 5,600,000원은 기중퇴직금지급액 20,000,000에서 차감하여야 한다.
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4. 확정급여형 퇴직연금 회계 및 세무조정 (결산 조정 )
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확정급여형 퇴직연금의 결산조정은 퇴직연금 불입에 대하여 세무조정으로 손금산입하는 것이 아니고, 퇴직연금불입액에 대하여 결산시 퇴직연금충당금 전입으로 결산서상에 손금산입하는 제도를 말하며, 이는 기업회계에 없는 제도이며 세무조정이 복잡하다.
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구분
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퇴직연금을 자산으로 계상시
(신고조정) |
기 타 사항
(세무조정) |
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퇴직연금납입시
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(차)퇴직연금운용자산 ***
지급수수료 ***
(대)현금과 예금 ***
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불입시 자산처리(부채의 차감항목)
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결산시(충당금전입)
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(차)퇴직급여 ***
(대)퇴직급여충당금 ***
퇴직급여충당부채 ***
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- 이미 결산서에 손금산입되었으나 퇴직연금 세무조정으로 적정성 검토
- 퇴직급여추계액에 미달하게 불입한 금액은 퇴직급여충당부채로 설정
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퇴직금지급
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(차)퇴직급여충당금 ***
퇴직급여충당부채 ***
(대)퇴직연금운용자산 ***
현금과 예금 ***
소득세예수금 ***
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-수령에 대한 별도의 세무조정은 없으나 퇴직연금 세무조정에 수령액 반영
-퇴직자가 일시수령 선택시 퇴직소득원천징수
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5. 퇴직급여충당금을 설정하지 않고 퇴직연금(확정급여)가입한 경우 세무조정
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기업회계기준에는 퇴직급여추계액 전액을 충당금으로 설정하고 퇴직연금예치금은 충당금의 차감 항목으로 표시하도록 하고 있으나, 회계감사 대상이 아닌 개인 및 소규모 법인의 경우에는 충당금 설정의무가 없으며, 이때 불입된 퇴직연금은 자산(투자자산 등)으로 처리하되 아래와 같이 간단한 방법에 의하여 퇴직급여추계액의 범위 내에서 신고조정으로 손금산입이 가능하며, 이때 별도의 퇴직연금 손금산입 조정계산서 작성이 필요 없는 것으로 보인다.
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구분
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분개
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세무조정
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퇴직연금납입시
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(차)퇴직연금예치금 ***
(대)현금과 예금 ***
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자산 중 투자자산으로 분류
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결산시(세무조정)
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당기불입 예치금 손금산입(-유보)
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퇴직금 지급
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(차)퇴직급여 ***
(대)퇴직연금예치금 ***
현금과 예금 ***
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퇴직금 지급시 손익계산서에 당기 비용인 퇴직금으로 처리한다.
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결산시(세무조정)
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당기수령 예치금 익금산입(유보)
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■퇴직급여충당금 부인액(유보)은 언제 추인되는가 ?
- 회사에서는 퇴직연금 수령하여 퇴직금 지급하고 퇴직급여충당금과 상계하였을 때 기왕에 손금산입되어 유보된 퇴직연금을 수령액만큼 익금산입(유보)하여 추인하고, 동일한 금액을 퇴직급여충당금 한도초과로 유보된 금액에서 수령액만큼 손금산입(-유보)하여 퇴직급여충당금 한도초과액을 추인한다.
- 확정기여형 퇴직연금에 가입할 때 확정기여형에 가입한 직원들의 퇴직충당금이 전체의 퇴직급여충당금에서 차지하는 비율 만큼 퇴직급여충당금 부인액을 손금산입(-유보)한다.
- 직원들에게 지급한 퇴직급여로서 퇴직급여충당금과 상계한 금액이 세법상 인정받은 퇴직급여충당금 ( 전기말 퇴직충당금 - 전기말 퇴직충당금 부인누계액 ) 보다 많이 지급되었을 때 즉, 퇴충조정명세서 ⑧차감액에서 - 금액이 발생되었을 때 이 금액을 손금산입(-유보)한다.