5-2. 과세표준 - 결손금 공제

1. 결손금과 이월결손금

• 결손금은 사업소득을 기장할 때만 발생할 수 있으며, 기준경비율 적용시 주요경비에 의하여는 발생할 수 없다.
• 사업소득에서 발생한 결손금은 다른 사업소득에서 먼저 공제한 다음 부동산임대소득 등의 순서로 공제하나, 부동산임대 소득에서 발생한 결손금은 다른 부동산임대소득 외에는 공제 불가하며 남은 금액은 이월하여야 한다.
• 결손금 및 이월결손금 공제에 있어서 종합과세되는 배당소득 또는 이자소득이 있으면 그 배당소득 또는 이자소득 중 원천징수세율을 적용받는 부분은 결손금 또는 이월결손금의 공제대상에서 제외하며, 배당소득 또는 이자소득 중 기본세율을 적용받는 부분에 대해서는 사업자가 그 소득금액의 범위에서 공제 여부 및 공제금액을 결정할 수 있다.
• 당해연도의 종합소득과세표준 계산에 있어서 결손금 통산 후 남은 결손금은 이월결손금으로서 발생연도 종료일로부터 10년간(2020년 이후 발생분은 15년) 소득금액에서 공제되며 먼저 발생한 이월결손금의 순서대로 당기 발생 결손금과 동일한 방법으로 공제된다.

☞2024년 귀속 소득의 경우 2014년 이후 발생 이월결손금부터 공제된다.

 

▶ 사업소득에서 발생한 결손금 · 이월결손금의 공제 순서 ( 당기 발생 결손금 먼저 공제)

부동산임대소득 → 근로소득→ 연금소득→ 기타소득 → 이자소득→ 배당소득

☞ 2014귀속분부터 주택임대에서 발생한 결손금은 사업소득 결손금과 동일하게 취급한다.

 

▶ 당해연도 부동산 임대소득에서 발생한 결손금

• 당해연도에 발생한 다른 부동산임대소득(자산 합산 소득 포함)에서만 공제가능하며 사업소득 등 타소득에서는 공제하지 못하고 남은 금액은 이월결손금이 된다.
• 부동산임대 이월결손금 또한 타소득에서는 공제하지 못하고 부동산임대소득에서만 공제가 가능하다.

 

▶ 이월결손금과 조특법상 소득공제의 적용 순서는 ?

결손금 · 이월결손금은 소득세법상 소득공제보다 우선적으로 적용되며 조특법상의 소득공제보다도 먼저 소득금액에서 차감하여야 한다.

 

▶ 당해 연도 소득금액을 추계 신고하는 경우

당해 연도 추계소득에 대하여 당해 연도 발생한 결손금은 공제되나, 이월결손금은 당해 연도 추계소득에서 공제하지 아니한다. 다만 천재지변 등 불가항력적 사유로 인하여 장부 및 증빙서류가 멸실되어 추계신고하는 경우에는 공제가능하다.

 

▶결손금 및 이월 결손금이 동시에 존재할 때

결손금을 우선 공제하고 이월결손금을 공제(소득세법 제45조 규정)

 

▶ 포괄양수도 및 상속의 경우 이월결손금을 승계할 수 없다

사업을 양도, 양수하는 경우 사업양도자의 사업장에서 발생한 이월결손금은 사업양수자의 당해 사업소득을 계산함에 있어서 공제할 수 없으며, 피상속인의 이월결손금은 당해 상속인의 소득금액 계산에서 이를 공제할 수 없는 것임. ( 서면1팀-1575, 2007.11.16)

 

2. 중소기업 사업소득 결손금 소급공제(소득세법 제85조의 2)

 

▶ 결손금 소급공제 가능한 중소기업은 조특법 제6조 제1항의 업종 제약이 없는 (소비성서비스업 제외) 일정규모 이하의 부동산 임대를 제외한 모든 업종을 말한다.

 

▶ 당해 사업연도에서 발생한 결손금으로 다른 소득에서 공제를 하고 남은 금액은 이월결손금(부동산 임대에서 발생한 결손금 제외)으로 이후 10년 (2020년 이후 발생분은 15년)간 공제되나, 조특법 시행령 제2조 규정에 의한 중소기업의 사업소득에서 발생한 결손금의 경우 기왕에 신고한 과거의 1개 사업연도 중소기업 사업소득에 한하여 소급공제하여 기납부한 소득세 · 법인세를 환급받을 수 있다.

 

▶ 결손금 소급공제를 받기 위하여는 중소기업 사업소득에서 발생된 당기결손금에 해당하여야 하고, 직전기에 중소기업의 사업소득이 발생하여 결정세액이 있었으며, 결손금 발생연도 및 직전사업연도에 법정신고기한 이내 소득세를 신고하였어야 하며, 신고기한 내에 소급공제에 의한 소득세 환급 신청서를 제출하여야 한다.

☞확정 신고시 신청서를 제출하지 않은 경우 경정청구 · 수정신고가 불가능합니다.

 

▶ 결손금소급공제신청을 한 경우 세무서의 별도 세무조사 후 결정 · 또는 부가가치세 환급처럼 환급조사 · 현지확인 등의 조사 사항이 아니고 소득세법 제85조의2 제3항 규정에 의하여 지체없이 환급하도록 규정하고 있음.

 

(1) 소급공제세액의 계산

직전과세기간 사업장별 종합소득산출세액 - 소급공제후 직전과세기간 사업장별 산출세액

▶ 직전과세기간 사업장별 종합소득산출세액 = 사업장 소득금액 / 종합소득 금액 ▶ 소급공제후 직전과세기간 사업장별 산출세액 = (사업장별소득금액 – 소급공제액) / (종합소득 금액 – 소급공제액) ▶ 한도액 = 직전과세기간 결정세액 × 직전과세기간 사업장별 소득금액 / 직전과세기간 종합소득금액

☞ 환급신청서 서식 등에는 사업장별 산출세액을 각각 계산하도록 되어있으나, 법에는 납세자가 영위하는 중소기업으로 명시하고 있으며 소득세 과세체계상 사업장별이 아니라 사업자의 중소기업소득을 기준으로 산출세액과 한도액을 계산하는 것이 합리적이라고 생각됩니다.

현행 국세청 예규에서 결손금 소급공제란 우리나라 세법에서는 인정하지 않고, 중소기업에 한하여 인정되는 특혜 제도이므로, 그 해석에 있어서 유추해석이나 확대해석할 수 없는 것이므로 해당 사업장에서만 결손금 소급공제가 되는 것이라고 해석하고 있습니다. (소득46011-1242 1999.04.02 조심2021서5870, 2022.01.03 )

 

▶ 환급 대상 세액

직전사업년도의 소득에 부과된 소득세액을 한도로 하는 것이며, 이 경우 신고기한 종료일 현재 부과된 소득세액에는 소득세 경정조사 등으로 고지된 소득세액을 포함하는 것이며, 환급세액에는 지방소득세는 포함되나, 농어촌 특별세액은 포함하지 아니한다.

 

▶ 폐업자의 결손금 소급공제 가능 여부

• 법인전환을 위하여 폐업하는 개인사업장의 폐업하는 과세기간 발생 결손금은 과세표준확정신고시 결손금 소급공제 환급신청을 할 수 있는 것임 (소득 46011-2489 1997.9.26)
• 중소기업을 영위하는 개인사업자가 신설 사업장에서 이월결손금이 발생한 경우에도 직전과세기간에 폐업한 사업장에 부과된 소득세액을 한도로 결손금소급공제 세액의 환급을 신청할 수 있음 ( 소득 46011-1231 1999, 4. 2.)

▶ 기준경비율 신고시 결손금 발생이 가능한지 ?

기준경비율에 의한 소득세신고시 결손금이 발생한 경우에는 추계소득에서 발생한 결손금으로서 타소득에서 공제하거나 15년간 이월되는 소득세법 제45조 제1항에서 규정하는 결손금 및 이월결손금으로서 인정을 받지 못한다.

 

▶ 직전년도에 추계로 신고한 경우에도 결손금 소급공제가 가능한지?

당해 과세기간에 결손금이 발생한 경우에는 직전 과세기간의 소득금액을 단순경비율이나 기준경비율을 적용하여 추계로 신고한 경우에도 결손금 소급공제에 의한 환급신청을 할 수 있는 것임 ( 서면1팀-1162: 2006.08.24.)

 

▶ 확정신고 기한 경과후 경정등에 의해 결정 소득세가 변경되는 경우는 ?

직전 종합소득세가 경정조사, 수정신고등에 의하여 변경되는 경우에는 직전과세기간 종합소득 결정세액을 한도로 당해 환급세액을 再決定하여 추가로 환급하거나 추가로 징수할 수 있다.(46011-166 2000. 1. 31 )

☞이 규정은 결손금소급공제액 신청을 한 경우 직전연도 소득금액이 변동됨으로 인하여 소득세가 추징되거나 감액되는 경우에도 경정청구 등으로 추가 환급 또는 추징이 가능함을 의미합니다.

 

▶ 국외사업장에서 발생한 사업소득의 결손금을 종합소득과세표준계산시 공제가 가능한지?

당해연도 종합소득과세표준의 계산에 있어서 국외사업장에서 발생한 결손금은 거주자의 경우에는 소득세법 제45조 제1항에 의하여 공제하는 것이나, 비거주자의 경우에는 공제할 수 없는것입니다. ( 서면1팀-774 2004.06.08.)

 

▶ 주택임대를 제외한 부동산임대에서 발생한 결손금을 주택임대소득에서 공제 가능한지?

소득세법 제45조제2항에 따라 주거용 건물 임대업을 제외한 부동산임대업에서 발생한 결손금은 그 과세기간의 종합소득과세표준을 계산할 때 공제하지 않는 것임 (기준법령해석소득2021-175 2021.09.28)

☞ 이 예규는 주거용 건물 임대업 외의 부동산임대업에서 발생한 결손금을 주거용 건물 임대업소득에서 공제할 수 없다는 예규입니다. 

 

▶ 직전연도등에 공제 · 감면 세액이 있을 경우 
실제 납부한 종합소득세에 해당하는 과세표준만 결손금 소급공제가 되어야 할 것이므로, 공제 · 감면에 해당하는 과세표준을 먼저 계산하여 공제 후 나머지 과세표준에 대해서 소급공제하면 될 것으로 보입니다.
공제 · 감면에 해당하는 과세표준 = (공제 · 감면세액 + 세율별  누진공제액) / 해당 세율