지급이자의 손금불산입

1. 손금불산입 지급이자

법인세법	기타사항
채권자가 불분명한 사채(私債)이자	채권자의 주소, 성명, 거래내용이 불분명시
수령자가 불분명한 채권ㆍ증권의 이자, 할인액	위와 동일함
건설자금이자	고정자산의 매입, 제작, 건설 관련 차입금이자
업무무관가지급금, 업무무관자산 관련 등 지급이자	업무무관가지급금ㆍ대여금 및 업무무관부동산을 보유하고 있는 경우

 

2. 건설자금 이자 (시행령 제52조)

 

(1) 의의

 

사업용 고정자산의 매입ㆍ제작 또는 건설에 소요되는 차입금(고정자산의 건설 등에 소요 여부가 분명하지 아니한 차입금은 제외)에 대한 지급이자 또는 이와 유사한 성질의 지출금(지급이자, 지급보증료, 신용보증료등)을 말한다.

따라서 부동산이 고정자산이 아닌 재고자산에 해당하는 신축분양업ㆍ부동산매매업의 경우는 건설자금이자 계산대상이 되지 않는다.

개인이 양도소득을 계산할 때 건설자금이자는 취득가액에 포함되지 않는다.

구분	국제회계기준	일반기업회계기준	법인세법(사업용고정자산만 적용)
특정차입금	의무적 자본화	의무적 자본화	의무적 자본화
일반차입금	의무적 자본화	선택적 자본화	법인의 선택에 의하여 자본화

☞ 특정차입금 : 사업용고정자산 등의 취득에 사용하기 위한 목적으로 특정하여 차입한 자금

일반차입금 : 일반적인 목적( 운영자금등 )으로 차입한 자금이지만 사실상 건설 등의 목적에 사용한 차입금

☞ 일반차입금의 건설자금이자 계상(선택 사항 : 시행령 52조 7항)

특정차입금이 건설자금규모보다 적은 경우 그 차액은 일반차입금에서 사용한 것으로 보아 그 차액에 대하여 해당 연도 일반차입금에 대하여 회사가 부담한 일반차입금의 평균이자율을 적용한 금액을 일반차입금의 자본화대상 건설자금이자로 할 수 있다.

 

(2) 지방세법

 

지방세법시행령 제18조 1항 1호에서 취득세의 과세표준이 되는 취득가격에는 건설자금이자를 포함하고 있으며, 국세와 달리 재고자산(분양용주택등)의 건설자금이자도 취득세 과세표준에 포함하고 있다.

 

 

(3) 건설자금이자 계산 기간

 

• 토지
  • 계약금의지급일 ~ 대금청산일(또는 실제 사용일)
• 건물
  • 착공일 ~ 준공일(또는 사용개시일)
• 기계장치
  • 설치일 ~ 목적에 실제사용일

 

3. 수입이자·지급이자의 귀속시기

 

• 수입이자 :
  • 원천징수 시기와 동일하게 받기로 약정한 날로 규정하여 기간 경과에 따른 미수이자는 익금으로 인정하지 않는다. 그러나 원천징수 대상이 되지 않는 수입이자를 해당연도 수익으로 계상한 경우 사업연도의 익금으로 한다 ( 예 : 해외특수관계자 무상대여의 경우 )
• 지급이자 :
  • 약정에 의한 이자지급일 또는 기간 경과에 따른 미지급이자도 결산시에 반영하였으면 법인세법상 손금으로 인정된다.
    다만, 차입일부터 이자지급일이 1년을 초과하는 특수관계인간 거래시에는 2021년부터 적용을 배제한다. (시행령 제70조 제1항)

 

 

4. 업무무관자산 및 가지급금에 대한 지급이자(시행령제49조 시행규칙제26조)

 

• 당해 법인이 업무와 직접 관련이 없이 특수관계자에 대한 가지급금ㆍ대여금과 업무에 직접 사용하지 않는 부동산ㆍ동산( 서화ㆍ골동품 등)을 보유하는 경우 그 자산가액에 상당하는 차입금에 대한 지급이자와 동 업무무관자산을 취득ㆍ관리함으로써 생기는 비용을 손금불산입하고 기타사외유출로 처분한다.
• 업무 관련여부는 시행규칙 제26조 제2항의 규정에 따라 법령에서 업무를 정한 경우에는 그 법령에 규정된 업무 또는 각 사업연도 종료일 현재의 법인등기부상의 목적사업(행정관청의 인가ㆍ허가 등을 요하는 사업의 경우에는 그 인가ㆍ허가 등을 받은 경우에 한한다)으로 정하여진 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산은 같은 법 시행령 제49조의 업무와 관련없는 자산으로 본다.
• 부동산 임대용 건물의 경우 법인등기부상 목적사업에 열거되어 있어야 할 것으로 보인다 (서면법인2016-4336 2016.11.02.)

 

(1) 업무무관 자산 (부동산ㆍ동산 ) (시행령 제49조 규칙 26조 27조)

 

1) 업무무관 동산

 

서화, 골동품, 업무에 직접 사용하지 않는 자동차, 선박, 항공기 등이며, (주식, 채권, 골프회원권은 업종에 관계없이 업무무관 동산 등이 아니다) 다만 저당권의 실행 등으로 채권을 변제받기 위하여 취득한 경우 취득일로부터 3년이 경과되지 아니한 것은 제외한다.

또 장식, 환경미화용으로 거래 단위별(점당) 구입가액 1,000만원 이하 미술품은 즉시 비용처리되고 업무무관자산에 해당하지 않는다.

환경미화 등 목적의 미술품 렌탈비용도 손금산입가능하다.

 

2) 업무무관 부동산

 

• 해당 법인이 직접 사용하지 아니하고 다른 사람(주주 등이 아닌 임원과 소액주주등인 임원 및직원은 제외)이 주로 사용하고 있는 장소ㆍ건축물ㆍ물건 등의 유지비ㆍ관리비 ㆍ 사용료와 이와 관련되는 지출금과 해당 법인의 주주등(소액주주등은 제외)이거나 출연자인 임원 또는 그 친족이 사용하고 있는 사택의 유지비ㆍ관리비ㆍ사용료와 이와 관련되는 지출금(시행령 제50조 업무와 관련이 없는 지출 )
• 법인이 업무에 직접 사용하지 않는 부동산 및 동산. 다만 아래의 유예기간이 경과하기 전까지의 기간 중에 있는 부동산은 제외한다.
  • 부동산매매업이 주업인 법인을 제외하고 유예기간 중에 당해 법인의 업무에 직접 사용하지 않고 양도하는 부동산은 취득일부터 양도일까지 업무무관자산으로 본다
  • 부동산매매업을 주업으로 하는 법인이 매매용 부동산을 취득하여 유예기간 내(5년) 양도하는 경우 당해 부동산을 업무에 직접 사용한 것으로 본다.
  • 부동산매매업의 법인이 설령 취득일로부터 5년이 경과되어 양도했다고 하더라도, 부동산매매업 법인은 부동산의 양도한 것이 업무에 직접 사용한 것으로 보는 것이므로 취득일로부터 5년간을 제외하고 5년이 경과한 날부터 양도일까지를 비업무용 기간으로 보고 지급이자 손금불산입액을 계산하여야한다. (대법원2018.5.11, 2014두44342)
  • 이때 부동산매매업을 주업으로 하는 경우라 함은 당해 사업연도 포함 3개 사업연도의 부동산매매업 매출액 합계액이 3개 사업연도 총수입금액의 50%를 초과하는 경우를 말한다.

 

3) 업무무관 부동산 유예기간

 

1. 건축물 또는 시설물의 신축용 토지
   • 취득일로부터 5년 (공사착공기준)
2. 부동산 매매업 주업인 법인이 취득한 매매용부동산
   • 취득일로부터 5년 (매매 기준)
3. 그 외의 부동산
   • 취득일로부터 2년

• 신축의 경우 공사착공일(불분명시 착공신고서 제출일)이 업무에 직접 사용한 일에 해당한다.
• 법인의 업무란 각 사업연도 종료일 현재의 법인등기부상의 목적사업(행정관청의 인가·허가 등을 요하는 사업의 경우에는 그 인가·허가 등을 받은 경우에 한한다)으로 정하여진 업무를 말한다.
• 건축물이 없는 토지를 임대하는 경우(공장·건축물의 부속토지 등 법인의 업무에 직접 사용하던 토지를 임대하는 경우를 제외한다) 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산으로 본다.

 

4) 부동산에 대하여 업무와 관련이 없는 것으로 보는 기간 계산

 

 

(1)유예기간이 경과한 경우

 

• 당해 부동산을 업무에 직접 사용하지 아니한 기간 중 유예기간과 겹치는 기간을 제외한 기간.
  다만, 당해 부동산을 취득한 후 계속하여 업무에 사용하지 아니하고 양도하는 경우에는 취득일부터 양도일까지의 기간(부동산 매매업은 유예기간 경과 후 양도일까지의 기간)

 

(2) 유예기간 중에 양도한 경우

 

• 취득일(제5항 제2호 가목 및 나목에 해당하는 경우에는 제8항 제1호의 규정에 의한 기간계산의 기산일)부터 양도일까지의 기간 (부동산매매업 제외)
  ☞예: 공장 신축용 대지를 2008.7.1 취득하였으나 5년이 경과된 2014.10.1 공장신축에 착공하였다면 유예기간인 2013.6.30까지를 제외하고 업무무관기간은 2013.7.1.부터 계산되며, 2014.12.31 현재에도 공사에 착공하지 않았다 하더라도 업무무관기간은 2013.7.1.부터 계산한다

 

■ 건축물 없는 토지를 임대하는 경우 유예기간 적용방법

내국법인이 업무무관 부동산의 유예기간 중에 건축물이 없는 토지를 임대하는 경우에는 유예기간이 경과하기 전까지는 업무무관부동산에서 제외하는 것이며, 유예기간 이후에 업무무관자산으로 공할 경우에도 당해 부동산을 업무에 직접 사용하지 아니한 기간 중에 유예기간과 겹치는 기간은 제외하는 것임(기획재정부법인 -782 2011.08.08)

 

5) 업무무관 부동산에 대한 추가납부세액의 계산 (시행규칙27조)

 

업부무관부동산이 있는 법인은 그 양도한 날이 속하는 사업연도 이전에 종료한 각 사업연도의 업무와 관련없는 비용 및 지급이자를 손금에 산입하지 아니하는 경우 다음 각호의 방법 중 하나를 선택하여 계산한 세액을 그 양도한 날이 속하는 사업연도의 법인세에 가산하여 납부하여야 한다.

이때 종전 사업연도에 대한 법인세 계산시 가산세는 부과하지 않는다.

• 결정세액 방법
  • 매사업연도별로 지급이자 세무조정 후 다시 계산한 결정세액에서 종전 결정세액을 차감한 합계액을 당기 법인세 납부세액에 가산하여 신고ㆍ납부
• 산출세액 방법
  • 매사업연도별로 종전과세표준에 손금불산입 지급이자를 더한 금액에 대한 산출세액에서 종전 산출세액을 차감한 합계액을 신고ㆍ납부

☞추가납부세액 계산시 부과제척기간은 의무불이행 등의 사유로 징수하는 경우 해당 공제세액등을 징수할 수 있는 사유가 발생한 날로부터 이후 5년을 계산한다.(기본법 령 제12조의3)

 

 

(2) 업무무관 가지급금등

 

특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 명칭여하에 불구하고 가지급금, 장ㆍ단기대여금등 자금의 대여금을 말하며 다음의 경우에는 이를 제외한다.

• 우리사주조합원 및 조합원에게 법인의 주식취득자금을 대여한 경우.
• 사용인에 대한 월정급여액 범위 안에서 일시적인 급료의 가불금
• 사용인에 대한 경조사비의 대여금
• 사용인(자녀 포함)에 대한 학자금 대여액.
• 중소기업의 근로자(임원, 지배주주 제외)에 대한 주택구입, 전세자금 대여액
• 기타 법인세법 시행규칙 제28조 제1항 참조. ( 인정이자 제외대상과 동일하다)

 

■ 인정이자 익금산입 대상과 지급이자 손금불산입 대상의 차이

• 인정이자 익금산입
  • 특수관계자에게 업무와 관련 여부와 관계 없이 이자를 받지 않거나 낮은 이자율의 경우에 적용된다.
• 지급이자 손금불산입
  • 특수관계자에게 업무와 무관한 대여로서 이자의 수령여부, 인정이자계산 대상여부에 관계없이 해당된다.

☞ 가지급금등에 대한 인정이자 익금산입은 업무와 관련 여부와 관계없이 적용되고, 지급이자 손금불산입은 업무와 무관한 경우로 차이가 있지만 국세청 해석은 대부분 동일하게 보고 있다

 

 

(3) 차입금 및 지급이자

 

지급이자 및 할인료를 부담하는 모든 부채를 말하며 당해연도에 발생한 지급이자 총액을 말하므로 선급이자는 제외하며 미지급이자는 포함된다. 즉 기업회계상 비용처리된 지급이자를 말한다. 금융어음과 금융리스액 그리고 전환사채 지급이자를 포함한다.

☞ 제외되는 지급이자 : 진성어음(상업어음)할인료, 운용리스료, 현재가치할인차금 상각액, 유산스이자, 연불조건으로 구입시 연불이자, 기업구매자금 대출이자, 매출채권할인액.

 

1) 손금불산입 지급이자 계산

 

지급이자 × 업무무관 자산 및 가지급금등의 적수 / 총차입금 적수

• 업무무관자산 및 가지급금등의 적수는 총차입금의 적수를 한도로 한다.
• 업무무관 부동산 및 동산의 가액은 취득가액을 기준으로 한다.

 

2) 적수의 계산

 

보유기간일수 계산

-발생일의 초일은 산입하고 말일은 불산입한다. 예 : 2003.3.1 주식취득후 2003.10.1. 매도시 보유기간 일수는 214일 ∴ 취득가액 1,000,000원인 경우 적수는 1,000,000 × 214 = 214,000,000 -차기로 이월되는 경우 말일은 산입한다. 예 : 2003.3.1. 주식취득후 2004년으로 연도 이월된 경우 보유기간 일수는 306일

 

차입금 적수 계산

차입금 적수= 차입금 × 보유기간 일수 지급이자= 차입금 × 보유기간 일수 × 이자율 ÷ 365일 ( 윤년의 경우 366일 ) ∴ 차입금 적수= 지급이자 ÷ 이자율 × 365일 예 : 지급이자율 8% 지급이자 1,000,000 원인 경우 차입금 적수의 계산 차입금 적수 = 1,000,000 ÷ 0.08 × 365 = 4,562,500,000 ∴ 차입금 적수는 당해 법인의 이자율별 지급이자를 확인하면 간단하게 계산할 수 있다

 

■ 해외현지법인에 대한 대여금의 지급이자 손금불산입 적용여부

내국법인이 해외현지법인에 시설 및 운영자금을 대여한 경우 그 자금의 대여가 사실상 당해 내국법인의 영업활동과 관련된 것인 때에는 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로 보지 아니하는 것이나, 이에 해당되는지는 해외현지법인의 사업 또는 영업활동이 당해 내국법인의 경영에 관련되는 정도 등을 고려하여 사실판단 할 사항임 (법인 –599:2009.05.21)

이때 지급이자 손금불산입 대상은 아니라 하더라도 인정이자 익금산입은 업무와 무관하게 적용하므로 인정이자 익금산입(기타사외유출)은 되어야 한다.

 

■ 정당하게 대여금 약정을 체결한 관계회사 자금대여금

자금대여를 주업으로 하지 아니하는 법인이 특수관계자에게 국세청장이 정한 당좌대월이자율에 의하여 이자를 수수하기로 약정하고 자금을 대여한 경우에도 당해 대여금은 법인세법 제28조 제1항 제4호 나목의 규정에 의한 업무와 관련없는 가지급금에 해당함.(법인-1756:2008.07.25)

 

■ 차입금의 명의인과 실질적인 차용인이 다른 경우 차입금의 세무처리

차입금의 명의인과 실질적인 차용인이 다른 경우에는 실질적인 차용인의 차입금으로 하는 것이며, 실질적인 차용인은 금전대차계약의 체결, 담보의 제공, 차입금의 수령, 각종 비용의 부담등 차입에 관한 업무의 실질적인 행위내용과 차입한 금액의 용도 등을 기준으로 판단함.

즉, 차입금의 명의인과 실질적인 차용인이 다른 경우에는 실질적인 차용인의 차입금으로 한다(법인 -74 : 2012.01.19 법인세법 기본통칙 4~0…8 )

☞ 종전에 기타소득이었던 종업원 직무관련 보상금은 2017년부터 근로소득으로 과세하되 연간 500만원을 비과세합니다.

 

■ 쟁점외상매출금을 업무무관가지급금으로 보아 법인세를 과세한 처분의 당부

청구법인은 쟁점법인과의 독점계약을 통해 상당한 매출을 달성하는 등 쟁점외상매출금과 쟁점선급금은 법인의 업무와 무관하다고 볼 수는 없으므로 이를 업무무관한 것으로 보아 관련 지급이자를 손금불산입하여 법인세를 과세한 처분은 잘못이 있으나, 청구법인의 외상매출금이 20XX사업연도말까지 전혀 회수되지 아니한 채 계속적으로 발생하고 있는 점, 청구법인이 이건 거래와 유사한 상황에서 특수관계가 없는 제3자에게 무상으로 자금을 대여한 사실이 나타나지 않아 청구법인의 주관적인 사정만으로 경제적인 합리성을 판단하기 어렵다고 보이는 점 등에 비추어 처분청이 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 관련 인정이자를 익금산입한 처분은 잘못이 없음 ( 조심2015757 2016.12.28. 조심2016중2322 2017.01.02. 외 다수 )

 

■ 임대한 공장이 업무무관부동산에 해당된다고 보아 감가상각비, 지급이자, 유지관리비용 등을 손금불산입한 처분의 당부 등

법 제27조 및 제28조에서 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산의 경우 관련 지급이자와 유지관리비용 등을 손금불산입하도록 규정하고 있고, 같은 시행규칙 제26조에서 법인의 업무를 각 사업연도 종료일 현재의 법인등기부상의 목적사업으로 정하여진 업무라고 명시하고 있는바, 청구법인은 과세된 사업연도 중에 부동산임대업을 목적사업으로 등재한 사실이 없으므로 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단됨 ( 서울고법2017누77239 2018.06.01. 조심2016중228 2016.09.29.)

☞법인이 부동산 임대를 하는 경우 반드시 법인등기부에 목적사업으로 추가하고, 사업자등록에 업종추가를 해야 업무무관부동산에 해당하지 않을 것으로 보입니다

 

☞ 업무무관 부동산을 취득후 5년이 경과한 이후 양도시 법인세 신고 방법

사례 : 법인이 나대지를 2015년 취득후 계속 보유하다 2022년에 건축에 착공하지 않고 양도시 업무무관부동산 지급이자 손금불산입 법인세 신고방법

 

취득후 5년간(2015-2019년)의 지급이자 부인액에 대한 연도별 산출세액 또는 결정세액을 양도한 당해연도 (2022년)의 지급이자 부인 익금산입후 결정세액에 더하여 법인세 신고납부한다.

법인세 추가납부세액에 기재하며 가산세는 없다.

다만, 2020-2021년에 대하여는 당시 법인세 신고시 지급이자 손금불산입하였을 것이며 만약 하지 않았다면 수정신고 대상으로 보아야 합니다.

 

계산사례

1. 2009.4.1 취득한 건물신축용 나대지를 계속 보유하다 2014.12.31 현재 나대지로 임대중에 있음.

토지 취득가액 156,000,000원 ( 건축유예기간 5년 경과한 때부터 비업무용부동산에 해당 )

2. 대표이사에 대한 가지급금 및 가수금 내역은 다음과 같다

가지급금 : 전기이월 35,000,000 2014.7.1. 추가발생 29,000,000 2014.12.1 회수 11,000,000

가수금 : 전기이월 15,000,000 2014.8.5. 추가발생 9,000,000

 

회사의 손익계산서 지급이자와 할인료 중에서 받을어음할인료, 매출채권할인료, 연불이자, 기업구매자금 대출이자를 제외한 순수 금융비용 이자와 이자율은 다음과 같다.

1,590,000원 이자율7.5% 3,960,000원 이자율6.8% 12,380,000원 이자율5.4% 21,000,000원 이자율3.9% 합계 38,930,000원

 

세무 조정

비업무용부동산등 관련 지급이자 6,780,255원 손금불산입하고 기타사외유출 처분함