1. 취득가액
재고자산이라 함은 손익계산서의 매출원가 · 제조원가명세서의 재료비 등을 구성하는 원재료 · 부재료 · 미착상품 · 적송품 · 상품 · 제품 등 제조와 판매를 목적으로 하는 유동자산을 말한다. 재고자산의 취득가액은 매입가액 외에 매입운임 · 하역료 · 보험료 · 통관비 등 매입과 관련한 부대비용을 가산한 금액이다.
재고자산을 수입시 수입과 관련된 이자는 기업회계와 세무회계가 다음과 같은 차이가 있다
- 기업회계기준에서는 D/A BILL, SHIPPER'S USANCE BILL, BANKER' S USANCE BILL를 모두 금융비용으로 처리하고
- 법인세법에서는 취득가액으로 처리하는 것이 원칙이나, 지급이자로서 금융비용 처리가 가능하다.
지급이자이지만 손금불산입 대상 및 원천징수 대상에서는 제외됨
2. 재고자산의 평가
기업회계기준에서는 원가법에 의하여 개별법 · 선입선출법 · 후입선출법 · 총평균법 · 이동평균법 · 매가환원법을 적용함이 원칙이고 저가법을 강제한다.
법인세법에서도 원가법을 적용함은 같다. 자산종류별 · 사업장별로 평가방법을 각각 달리할 수 있다.
■평가방법의 신고
① 신설법인은 최초사업연도 법인세 신고기한 내에 위의 방법을 선택하여 신고하여야 함.
② 평가방법을 변경하고자 할 때는 변경한 평가방법을 적용하고자 하는 사업연도의 종료일 이전 3월이 되는 날. (12월말 결산법인의 경우 당해연도 9월 말일)
③ 평가방법의 무신고 · 임의변경시 적용방법
- 무신고의 경우 유가증권은 총평균법, 매매를 목적으로 소유하는 부동산은 개별법, 그 외의 자산은 선입선출법.
- 임의변경의 경우 무신고시 적용하는 평가방법과 당초 신고한 정당하게 신고한 평가방법에 의한 가액 중 큰 금액으로 평가한다.
3. 평가방법 차이에 의한 세무조정
| 재고자산평가손익 | 대차대조표 가액 > 법인세법 평가 | 재고자산평가증 손금산입하고 (-유보) |
| 대차대조표 가액 < 법인세법 평가 | 재고자산평가감 손금불산입하고 (유보) | |
| 재고자산감모손실 | 정상적인 발생 | 매출원가에 가산(별도의 분개 없음) |
| 비정상적인 발생 | 영업외 비용으로 처리 |
☞ 재고자산평가손익은 기말재고에 관한 사항이고 다음 사업연도의 기초재고이므로 다음 사업연도에 자동으로 추인되어 소멸된다. 또한 재고자산평가손익은 평가방법의 차이로 인하여 발생되며, 그 외 시가의 하락 등으로 인한 평가손익은 세법에서 이를 인정하지 않는다.
4. 재고자산 감모손실 회계처리
법인세법에서는 풍수해 · 파손 · 부패 · 기타의 사유로 인하여 정상가액으로 판매할 수 없는 경우에는 처분가능한 자산 시가로 이를 평가할 수 있으며, 폐기하는 경우에는 그 폐기사실을 객관적으로 입증할 수 있는 증거를 갖추어야 한다.
예: 사진촬영 · 세무서 현지확인 요청 공문발송등( 제도46012-10682 2001. 4․ 19, )
(차)재고자산감모손실 *****(영업외 비용) (대) 재고자산 *****(타계정대체)
※ 재고자산 감모손실이 정상적인 범위내에 해당되는 경우 매출원가에 가산하며 매출원가에 가산은 기말재고가 실제수량으로 표시되므로 별도의 분개가 필요 없으나, 비정상적인 것으로 판단되는 경우에는
(차변)영업외비용중 재고자산감모손실로 처리하고 (대변)은 매출원가의 차감 항목인 타계정대체로 표시한다.
| 기초재고 금액 100,000,000 (수량 10,000개 단가 10,000원) 당기매입금액 700,000,000 (수량 70,000개 단가 10,000원) 판매수량 60,000개 정상적인 감모량 500개 비정상적인 감모량 5,000개 실제기말재고수량 14,500개 |
| ( 손익계산서 표시 ) 기초재고금액 100,000,000 당기매입액 700,000,000 타계정대체 50,000,000(-) 기말상품재고 145,000,000 매출원가 605,000,000 |
■자산평가 손실의 손금귀속시기
원칙적으로 자산 및 부채의 평가손실 · 감액손실은 법인세법상 인정하지 않는다. 다만 재고자산으로서 파손 · 부패 등으로 정상가액으로 판매가 불가하거나, 고정자산으로서 천재지변 · 화재 등으로 파손 · 멸실이 발생한 경우 손금으로 인정한다.
이때 손금의 귀속시기는 파손 · 멸실이 발생한 사업연도가 원칙이지만, 파손 · 멸실이 발생한 사업연도 뿐만 아니라 확정된 사업연도에도 손금산입이 가능하도록 2019년 세법이 개정되었다. (시행령 제78조)
이때 확정된 사업연도란 결산서에 손금으로 반영된 사업연도를 말하는 것으로 보입니다.
5. 유가증권의 평가
| 기업회계기준 | 원가법(원칙) 저가법 (강제) |
시장성이있거나, 매도가능증권의 경우 : 공정가액 평가 시장성이없거나, 만기보유증권의 경우 : 원가법 적용 |
| 법인세법 | 원가법(원칙) 저가법(예외) |
-주식 : 총평균법, 이동평균법중 선택 -채권 : 총평균법, 이동평균법, 개별법중 선택 -투자회사 등이 보유한 집합투자재산 : 시가법 -보험회사의 특별계정에 속한 재산 : 개별법, 총평균법, 이동평균법, 시가법중 선택 |
1) 무신고시 총평균법에 의하여 평가하며 평가방법의 임의변경시 총평균법과 당초 적법하게 신고한 방법 중 큰 금액으로 평가한다.
2) 세법상 인정되는 유가증권 평가손실 ( 법인세법 제42조 제3항 제3호 제4호 )
- 주식을 발행한 법인이 파산한 경우
- 주식을 발행한 상장 법인, 비상장법인 또는 중소기업창업투자회사등이 보유한 주식 중 당해 법인이 법인이 부도가 발생한 경우 또는 채무자의 회생 및 파산에 관한 법률에 의해 회생계획인가 결정을 받았거나 기업구조조정촉진법에 의한 부실징후기업이 된 경우 유가증권 감액손실을 허용한다. 다만, 비상장법인의 경우 발행주식총수의 5% 이하를 소유하고 그 취득가액이 10억원 이하인 주주에 해당하는 소액주주의 경우만 허용한다.
3) 재고자산의 부족액(장부가액>실제가액 )
시가에 의한 매출액 상당액 익금에 산입하여 대표자에 대한 상여로 처분하고 동 가공자산은 손금에 산입하여 사내유보로 처분하며 이를 손비로 계상하는 때에는 익금에 산입하여 사내유보로 처분한다.
| 사례 |
| 장부상재고자산 1,500,000 실제 재고자산 1,000,000 매출이익율 20% 1. 재고자산 부족액이 발생한 사업연도 세무조정 차이금액은 매출누락한 것으로 간주 익금산입(대표자상여) 600,000 손금산입(유보) 500,000 2. 다음 사업연도에 기초재고로 1,500,000원을 계상하였다 익금산입(유보) 500,000 |
4)재고자산의 누락액(장부가액<실제가액)
내국법인이 장부에 계상하지 않은 재고자산이 사업연도 말 현재 재고로 남아있는 경우 누락된 재고자산 가액을 세무상 익금산입(유보)한 후 당해 재고자산이 판매되어 매출원가를 구성한 경우 유보금액을 손금산입(△유보)하되, 누락된 재고자산의 상대 계정 회계처리 내용에 의하여 별도의 추가 세무조정 필요 여부를 판단할 사항임 ( 법인 -1182 :2009.10.26)
■쟁점재고부족액을 매출누락으로 보아 과세한 처분의 당부
쟁점인 실사보고서상 기재된 재고수량은 원재료를 전량 계근하여 측정하지 않은 이상 실제 보유수량과는 상당한 차이가 발생할 개연성이 있고, 양수법인측도 쟁점양도주식의 인수협상과정에서 파악되었다는 재고자산 부족수량에 대하여 장부가액을 감액하는 등 어떠한 회계처리를 한 사실이 나타나지 아니하는 점, 처분청은 쟁점 실사보고서 외에는 매출누락에 대한 아무런 증빙을 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어 청구법인에게 이건 부가가치세 및 법인세를 각 과세하고 대표이사에게 소득금액변동통지를 한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨( 조심2015부5467 2017.06.28.)
■평가방법의 신고
신규법인은 최초법인세 신고시, 계속법인은 변경한 평가방법을 적용하고 하는 사업연도 종료일 이전 3월이 되는 날까지 신고하면 된다.
♧⑱조정액란의 작성
세법상 재고자산가액은 신고한 경우에는 신고한 방법에 의한 평가액으로, 무신고와 무단 변경의 경우에는 당초 정당하게 신고한 방법에 의한 금액과 선입선출법에 의한 금액 중 큰 금액으로 평가하여 회사계산액과 차액에 대하여 세무조정한다.
| 고정자산의 평가손익과 세무조정 |
기업회계 기준 -원칙적으로 인정하지 않으나, 급격한 하락 등의 경우에 저가법의 평가를 용인한다. -2008년 기업회계기준 변경으로 유형고정자산에 대한 자산재평가를 허용하여 평가이익 계상 가능 법인세법(세무조정) 보험업법과 기타법률 규정에 의한 증액평가를 제외하고 일반법인의 평가손익은 원칙적으로 인정하지 않으나 아래의 경우는 이를 인정함 -천재 · 지변 · 화재 · 수용으로 파손되거나 멸실된 것 -시설의 개체 또는 기술의 낙후로 인하여 생산설비의 일부를 폐기한 경우 감액손실(개인사업자도 예외적으로 인정된다) 관련규정 법제42조, 영제78조, 영제80조, 영제82조 |
| 재고자산의 평가손익과 세무조정 |
기업회계 기준 원가법에 의한 평가가 원칙이나 시가가 원가보다 하락한 경우 저가법에 의하여 평가하여야 함. 법인세법(세무조정) 원칙적으로 인정하지 않으나 파손 · 부패 등의 사유로 정상가액으로 판매할 수 없는 것은 사업연도 종료일 현재의 처분 가능한 시가로 평가할 수 있음. ※재고자산평가감 · 평가증은 시가에 의한 평가손익이 아니고 평가방법의 차이에 의하여 발생되는 금액임. 관련규정 영제74조, 영제78조 |
| 유가증권(주식 · 채권 등)의 평가손익과 세무조정 |
기업회계 기준 - 유동자산에 해당하는 주식으로서 시장성이 있는 단기매매증권 · 매도가능증권은 공정가액법에 의하여 평가하며, - 시장성임 없는 매도가능증권 · 만기보유증권은 원가법을 적용하며, - 지분법적용투자주식은 지분법에 의하여 평가한다. 법인세법(세무조정) 원칙적으로 시가에 의한 평가는 인정하지 않으나 다만 아래의 경우에는 투자주식을 감액하는 것을 인정한다.(법 제42조 제3항) -상장주식 · 특수관계가 없는 비상장주식 . 부도가 발생한 경우 . 회생계획인가의 결정을 받은 경우 . 부실징후기업이 된 경우. . 파산한 경우. 이 경우 특수관계유무에 불구하고 비상장주식의 경우에도 평가손실 손금산입 가능하다 ☞특수관계는 시행령 제2조 제5항 규정 - 특수관계인인 개인으로부터 유가증권을 법52조의 시가보다 낮은 가액으로 매입하는 경우 시가와 그 매입가액의 차액에 상당하는 금액은 익금산입한다. 관련규정 법 제42조, 영제75조, 영제78조, 법제15조2항 1호 |
| 외화자산 · 부채의 평가손익과 세무조정 |
기업회계 기준 화폐성자산과 부채에 대하여 대차대조표일 현재의 적절한 환율로 평가하고, 비화폐성 자산과 부채는 원칙적으로 취득당시의 환율로 환산한 가액을 대차대조표의 가액으로 계상한다. 법인세법(세무조정) -개인 : 외화평가 제도가 없으나 실현된 처분손익은 총수입금액 산입한다 -법인 : 원칙적으로 외화는 평가하지 않으나 평가하고자 하는 경우 법인세 신고시 신청하여야 하며, 5년간 의무적용된다. 관련규정 영제76조 |